zerb 2/2014, Der deutsch-japanische Erbfall – erbrechtliche und steuerliche Konsequenzen und Gestaltungsmöglichkeiten

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Es handelt sich beim folgenden Beitrag um den zweiten Teil des Aufsatzes "Der deutsch-japanische Erbfall – erbrechtliche und steuerliche Konsequenzen und Gestaltungsmöglichkeiten". Während sich der erste Teil (abgedruckt in ZErb 2014, 12) mit dem materiellen deutschen und japanischen Erbrecht sowie Fragen des internationalen Privatrechts befasste, widmet sich der folgende Teil den steuerlichen Auswirkungen in Japan und Deutschland.

C. Steuerrechtliche Wirkungen eines deutsch-japanischen Erbfalls

I. Steuerrechtliche Wirkungen eines deutsch-japanischen Erbfalls

Hinsichtlich der steuerlichen Betrachtung von Erbfällen ist diese nicht notwendigerweise mit den dargestellten zivilrechtlichen Grundsätzen vergleichbar. Selbst wenn sich also der Erbfall nach japanischem Zivilrecht richtet, kann ein solcher Erbfall bei hinreichendem Bezug zu Deutschland gleichwohl der deutschen Erbschaftsteuer unterliegen. Bei der Frage der steuerlichen Betrachtung im Falle einer Erbschaft kann sich insbesondere das Fehlen eines Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan negativ in Form einer doppelten Besteuerung ein und desselben Vermögensübergangs auswirken.

Zunächst wird die Besteuerung nach dem jeweiligen Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht in Deutschland und Japan dargestellt, um dann die mögliche Doppelbesteuerung darzustellen. Hierbei wird im Folgenden nur noch auf den Todesfall eingegangen und die Fälle der Schenkung vernachlässigt.

1. Deutsches Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht

a) Unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht

Die unbeschränkte Steuerpflicht tritt ein, wenn entweder der Erblasser zum Zeitpunkt des Todes oder der Erwerber zum Zeitpunkt der Steuerentstehung ein Inländer ist, § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ErbStG.^[60] Wer Inländer ist ergibt sich aus § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 ErbStG. Anknüpfungspunkte für die Inländereigenschaft sind der Wohnsitz, der gewöhnliche Aufenthalt oder die deutsche Staatsangehörigkeit. Als Steuerinländer gelten daher Personen, die, unabhängig von der Staatsangehörigkeit, nach § 8 AO^[61] ihren Wohnsitz^[62] oder nach § 9 AO ihren gewöhnlichen Aufenthalt^[63] in Deutschland haben. Aber auch deutsche Staatsangehörige, die sich seit ihrem Wegzug nicht länger als 5 Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne in Deutschland einen Wohnsitz zu haben, gelten weiterhin als Steuerinländer, § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 b) ErbStG. Ziel dieser sogenannten erweiterten unbeschränkten Erbschaftsteuerpflicht ist es, den deutschen Besteuerungsanspruch vor steuerlich motivierten und kurzfristigen Wegzügen, die kurz vor der Verwirklichung eines erbschaftsteuerlichen Tatbestandes vorgenommen werden, zu schützen.^[64] Zudem werden auch deutsche Auslandsbedienstete sowie zu ihrem Haushalt gehörende Angehörige, die in Deutschland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt haben, die jedoch zu einer deutschen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer deutschen öffentlichen Kasse beziehen, ebenfalls als Inländer behandelt.^[65]

Die Rechtsprechung geht in der Annahme eines Wohnsitzes in Deutschland sehr weit. Der Wohnsitzbegriff setzt demnach nicht voraus, dass die Wohnung dauernd durch ihren Inhaber genutzt wird, er sich dort ständig oder während einer Mindestzeit aufhält. So steht auch das Vorhandensein eines Wohnsitzes im Ausland der Annahme eines weiteren Wohnsitzes in Deutschland nichts entgegen.^[66] Für die Annahme des Wohnsitzes ist dabei ein qualitativer Mindeststandard der Räumlichkeiten nicht erforderlich. Auch sogenannte Stand-by-Wohnungen können trotz Fremdmöblierung und ihres minimalen Ausstattungsstandards den Wohnungsbegriff des § 8 AO erfüllen und zum Bewohnen geeignet sein,^[67] allerdings müssen hierfür besondere Anhaltspunkte vorliegen.^[68]

Sind weder der Erblasser noch der Erwerber Inländer im Sinne des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes, so tritt eine Steuerpflicht in Deutschland nur ein, soweit es sich bei dem einzelnen Erwerbstatbestand um Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG^[69] handelt (beschränkte Steuerpflicht).^[70] In diesem Fall wird also Inlandsvermögen von einem Nichtinländer an einen anderen Nichtinländer vererbt. Die Vorschrift des § 121 BewG enthält jedoch keine Generalklausel für alles in Deutschland belegene Vermögen.^[71] Zum erbschaftsteuerlichen Inlandsvermögen zählen das in Deutschland belegene land- und forstwirtschaftliche Vermögen (§ 121 Nr. 1 BewG), das Grundvermögen (§ 121 Nr. 2 BewG) und das Betriebsvermögen^[72] (§ 121 Nr. 3 BewG). Als in Deutschland belegenes Betriebsvermögen gilt das Vermögen, das einem in Deutschland betriebenen Gewerbe dient, wenn hierfür in Deutschland eine Betriebsstätte (§ 12 AO) unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter (§ 13 AO) bestellt ist. Nach § 12 Satz 1 AO ist Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient.^[73] Ständiger Vertreter ist nach § 13 Satz 1 AO eine Person, die nachhaltig die Geschäfte eines Unternehmens besorgt und dabei dessen Sachweisungen unterliegt.^[74] Auch Anteile an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Gesellschaft Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland hat und der Gesellschafter en...