2.2.1 Handelsrechtliche Schlussbilanz
Rz. 42b
Inl. übertragende Körperschaften müssen sowohl bei inl. Verschmelzungen (§ 2 UmwG) als auch bei grenzüberschreitenden Hinausverschmelzungen (§ 122a UmwG) der Handelsregisteranmeldung eine Schlussbilanz beifügen (§ 17 Abs. 2 UmwG). Diese ist in entsprechender Anwendung der Vorschriften über den Jahresabschluss (§§ 238ff. HGB, also grds. unter Fortführung der handelsrechtlichen Buchwerte, d. h. ohne Aufdeckung stiller Reserven; ein Ansatzwahlrecht besteht nicht) auf einen Stichtag aufzustellen, der höchstens acht Monate vor Anmeldung liegt. In der Praxis fällt die Wahl aus Zeit- und Kostengründen oftmals auf den letzten regulären Bilanzstichtag. Eine separate Schlussbilanz ist somit nur erforderlich, wenn die Achtmonatsfrist nicht eingehalten oder ein vom regulären Bilanzstichtag abweichender Stichtag gewählt wird. Nach der wohl h. M. geht der Stichtag der handelsrechtlichen Schlussbilanz dem im Verschmelzungsvertrag zu bestimmenden (handelsrechtlichen) Verschmelzungsstichtag – von dem an die Handlungen der übertragenden Körperschaft als für Rechnung der übernehmenden Körperschaft vorgenommen gelten (§ 5 Abs. 1 Nr. 6 UmwG) – zwingend unmittelbar voraus; dann bestimmt die Wahl des Verschmelzungsstichtags (z. B. 1.1.02, 0.00 Uhr) zwingend den Stichtag der handelsrechtlichen Schlussbilanz (im Bspl. dann 31.12.01, 24.00 Uhr).
2.2.2 Steuerliche Schlussbilanz: Rechtsnatur, Aufstellungsstichtag, Verhältnis zur regulären Steuerbilanz
Rz. 43
Von der handelsrechtlichen Schlussbilanz zu unterscheiden ist die Übertragungsbilanz der übertragenden Körperschaft nach § 11 UmwStG (die steuerliche Schlussbilanz – zu erstellen i. d. R. von der übernehmenden Körperschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin). Die steuerliche Schlussbilanz erfasst das gesamte übergehende Vermögen (zu den Einzelheiten Rz. 54ff., Rz. 170ff., Rz. 173ff.) und dient damit insbes. der Ermittlung eines Übertragungsgewinns sowie korrespondierend der Übernahmebilanzierung bei der übernehmenden Körperschaft. Sie ist nach Verwaltungsauffassung eine eigenständige Bilanz, für die von §§ 238ff. HGB (und damit auch von § 17 Abs. 2 S. 2 UmwG) und §§ 5ff. EStG abweichende Ansatz- und Bewertungsvorschriften gelten (letzteres umstritten, Rz. 68f.). Es existiert keine Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die steuerliche Schlussbilanz. Die steuerliche Schlussbilanz steht damit insbes. eigenständig neben der regulären Steuerbilanz i. S. d. §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG.
Rz. 43a
Aufstellungsstichtag ist der steuerliche Übertragungsstichtag (§ 2 Abs. 1 UmwStG). Dieser ist zwingend identisch mit dem Stichtag der handelsrechtlichen Schlussbilanz (Rz. 42b). Mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags endet die Ertragsteuerpflicht der übertragenden Körperschaft und damit auch ihr letztes (steuerliches) Wj. Fällt dieser Stichtag nicht auf das reguläre Wj.-Ende, entsteht steuerlich zwingend ein Rumpf-Wj., dem das FA nicht nach § 7 Abs. 4 S. 3 KStG zustimmen muss. Für dieses letzte (Rumpf-)Wj. hat die übertragende Körperschaft ihre letzte reguläre Steuerbilanz aufzustellen und wird letztmals zur KSt und GewSt veranlagt.
Rz. 43b
Bei zulässiger Buchwertfortführung sind letzte reguläre Steuerbilanz und steuerliche Schlussbilanz somit grds. identisch (vgl. § 1 Abs. 5 Nr. 4 UmwStG). Dann kann die reguläre Steuerbilanz (oder – m. E. ausreichend – die Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV), zugleich als steuerliche Schlussbilanz fungieren. Dies ist gegenüber dem FA ausdrücklich zu erklären (weiter Rz. 90ff.). Erfolgt die Verschmelzung zum gemeinen Wert oder zu einem Zwischenwert, muss die steuerliche Schlussbilanz aus der letzten regulären Steuerbilanz entwickelt werden, die dann einen Übertragungsgewinn (Rz. 192ff.) ausweist.