Cloer/Hagemann, AStG § 11 AStG Kürzungsbetrag bei Beteiligung an ausländischer Gesellschaft

1 Allgemeines

1.1 Aufbau

Rz. 1

§ 11 AStG besteht aus fünf Absätzen. Die Vorschrift findet auf Steuerpflichtige Anwendung, bei denen Hinzurechnungsbeträge der Besteuerung unterlagen. Bei diesen normiert § 11 AStG den Abzug eines Kürzungsbetrages bei der Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage, soweit die Steuerpflichtigen bestimmte steuerpflichtige Bezüge von der Zwischengesellschaft erhalten oder die Anteile an der Zwischengesellschaft veräußern und daraus einen steuerpflichtigen Gewinn realisieren.

Rz. 2

In § 11 Abs. 1 AStG ist die Grundsystematik für den Ansatz des Kürzungsbetrages bei Erhalt festgelegter Bezüge seitens der Zwischengesellschaft geregelt. Ist der Steuerpflichtige an der Zwischengesellschaft nicht unmittelbar, sondern lediglich mittelbar beteiligt, wird der Ansatz des Kürzungsbetrages auch bei Bezügen seitens der vermittelnden Gesellschaft(en) angeordnet (§ 11 Abs. 1 S. 2 AStG).

Rz. 3

§ 11 Abs. 2 AStG enthält die Definition und das Berechnungsschema des Kürzungsbetrages. Dabei werden zwei Begrenzungen des Kürzungsbetrages der Höhe nach eingeführt.

Rz. 4

In § 11 Abs. 3 AStG wird das sog. Hinzurechnungskorrekturvolumen definiert und dessen gesonderte Feststellung angeordnet.

Rz. 5

§ 11 Abs. 4 AStG erweitert den Anwendungsbereich des § 11 Abs. 1 AStG auf Gewinne aus der Veräußerung der Anteile an der Zwischengesellschaft (bzw. der vermittelnden Gesellschaft) und weitere der Veräußerung gleichgestellte Vorgänge.

Rz. 6

§ 11 Abs. 5 AStG normiert den Ansatz des Kürzungsbetrages (auch) für Zwecke der Gewerbesteuer.

Rz. 7–8

einstweilen frei

1.2 Entstehungsgeschichte

Rz. 9

Der Gesetzgeber führte die Vorschrift des § 11 AStG durch das am 30.6.2021 veröffentlichte Gesetz zur Umsetzung der Anti-Steuer-Vermeidungsrichtlinie (ATAD-Umsetzungsgesetz – ATADUmsG)^[1] ein.

Rz. 10

Mit der Einführung des aktuellen § 11 AStG hat der Gesetzgeber die Vorschrift des § 11 AStG i. d. F. vom 30. Juni 2021 gestrichen. Diese normierte die Vermeidung einer Doppelbelastung bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrages. Vereinfacht dargestellt waren auf Ebene der Zwischengesellschaft erzielte Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer anderen ausländischen Gesellschaft oder einer Gesellschaft i. S. d. § 16 REIT-Gesetzes vom Hinzurechnungsbetrag ausgenommen, sofern die übrigen Voraussetzungen der Vorschrift erfüllt waren.^[2]

Rz. 11

Ausweislich der Gesetzesbegründung erfolgte mit der Einführung des § 11 AStG die Umsetzung von Teilen des Art. 8 der Anti-Steuer-Vermeidungsrichtlinie (Richtlinie (EU) 2016/1164 v. 12.7.2021, Amtsblatt L193/1 – nachfolgend "ATAD").^[3] In Art. 8 Abs. 5 ATAD ist die Vermeidung der Doppelbesteuerung bei einer tatsächlichen Gewinnausschüttung geregelt, soweit Einkünfte der ausschüttenden Gesellschaft zuvor beim Steuerpflichtigen der Hinzurechnungsbesteuerung unterlagen. Mit der Regelung Art. 8 Abs. 6 ATAD soll die Doppelbesteuerung anlässlich einer Veräußerung der Anteile vermieden werden, soweit Einkünfte der veräußerten Gesellschaft zuvor bei dem veräußernden Steuerpflichtigen der Hinzurechnungsbesteuerung unterlagen. Die Vermeidung der Doppelbesteuerung erfolgt mittels Abzugs der zuvor der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfenen Einkünfte von den steuerpflichtigen Einkünften aus der Ausschüttung bzw. Veräußerung.

Rz. 12

In den benannten Regelungen der ATAD ist die Vermeidung der Doppelbesteuerung zeitlich nicht begrenzt. Vor der Einführung des § 11 AStG in der aktuellen Fassung sah die bisherige nationale Regelung des § 3 Nr. 41 EStG a. F. jedoch eine zeitliche Begrenzung vor. So waren tatsächliche Ausschüttungen und Veräußerungen von Anteilen an einer Zwischengesellschaft steuerfrei, soweit im laufenden Jahr oder in den vorangegangenen sieben Jahren die Einkünfte der Zwischengesellschaft beim Steuerpflichtigen der Hinzurechnungsbesteuerung unterlagen (§ 3 Nr. 41 EStG a. F.). Mit der Einführung des § 11 AStG hat der Gesetzgeber die bisherige zeitliche Beschränkung aufgehoben.

Rz. 13–15

einstweilen frei

[1] ATAD-Umsetzungsgesetz v. 30.6.2021, BGBl I 2021, 2035.

[2] Für eine ausführliche Darstellung siehe Rödel in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 11 Rz. 1 sowie BMF v. 14.5.2004, IV B 4 – S 1340-11/04, BStBl I 2004, Sondernr. 1, 3, Rz. 11.1.

[3] BT-Drs. 19/28652, 60, Geurts in Fuhrmann/Geurts/Nientimp/Willmans, AStG, 4. Aufl. 2023, § 11 Rz. 10; Jahn/Thissen, in Mann/Staats, BeckOK AStG, Stand Mai 2024, § 11 Rz. 43.

1.3 Zielsetzung der Regelung

Rz. 16

Zielsetzung des § 11 AStG ist die Vermeidung der Doppelbesteuerung, die aus der aufeinanderfolgenden oder phasengleichen Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerung und der Steuerpflicht der tatsächlichen Beteiligungserträge oder Veräußerungsgewinne droht. Die Norm verknüpft dafür die Entlastung im Falle einer tatsächlichen Ausschüttung seitens der Zwischengesellschaft oder einer Veräußerung der Anteile an der Zwischengesellschaft durch den Steuerpflichtigen mit der Belastung von Zwischeneinkünften beim inländischen Steuerpflichtigen.

Rz. 17

Dabei enthält der Richtlinienwortlaut des Art. 8 Abs. 5 und Abs. 6 der ATAD ausdrücklich das Ziel, die...