Frotscher/Drüen, KStG § 26 Steuerermäßigung bei ausländi ... / 1.3 Zweck und Anwendungsbereich der direkten Anrechnung

Rz. 19

Das deutsche KSt-System sieht vor, dass Körperschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland der unbeschränkten Steuerpflicht gem. § 1 Abs. 1 KStG unterfallen. Gegenstand der Besteuerung ist grundsätzlich das Welteinkommen gem. § 1 Abs. 2 KStG. Dies bedeutet, dass der Besteuerung im Inland sämtliche Einkünfte unterfallen, unabhängig davon, ob diese im In- oder Ausland erzielt wurden. Darüber hinaus unterliegen Körperschaften mit Sitz und Geschäftsleitung in einem ausl. Staat der Besteuerung mit ihren inl. Einkünften gem. § 2 Nr. 1 KStG im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht. Neben dem Recht auf Besteuerung sollte der deutsche Fiskus in diesem Zusammenhang auch dafür Sorge tragen, hieraus resultierende Doppel- oder Mehrfachbesteuerung zu vermeiden, um nicht eine Benachteiligung von in Deutschland steuerpflichtigen Körperschaften gegenüber im ausl. Staat steuerpflichtigen Körperschaften zu provozieren. Der Ansatzpunkt des Fiskus kann hierbei lediglich im eigenen Steuerregime liegen, da im ausl. Staat keine Hoheitsbefugnisse bestehen.

Rz. 20

In den ausl. Staaten besteht typischerweise ein ähnliches KSt-System^[1] bezüglich der Steuerpflicht. Dies bedeutet, dass in Deutschland beschränkt steuerpflichtige Körperschaften im Ansässigkeitsstaat der unbeschränkten Steuerpflicht mit ihren Einkünften auch aus Deutschland, sowie die in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften mit ihren ausl. Einkünften im Quellenstaat der beschränkten Steuerpflicht unterliegen. Grundlage ist das Territorialitätsprinzip, nach welchem Staaten grundsätzlich die Erträge besteuern, die auf dem eigenen Territorium erwirtschaftet wurden.^[2] Dieses kollidiert mit dem Welteinkommensprinzip, nach dem Ansässigkeitsstaaten ihre Besteuerungsbefugnisse auf sämtliche Einkünfte der Stpfl. beziehen. Insoweit erheben zwei Staaten Anspruch auf denselben Steuergegenstand und es droht eine Doppelbesteuerung.

Rz. 21

Durch eine unilaterale Maßnahme, welche die Doppelbesteuerung mildert oder beseitigt, kann der Ansässigkeitsstaat grenzüberschreitende Geschäftstätigkeiten erleichtern und somit die Wettbewerbschancen unbeschränkt steuerpflichtiger Unternehmen erhöhen.

Dasselbe gilt grundsätzlich bei der Ermöglichung einer Steueranrechnung für beschränkt Stpfl. Eine im Quellenstaat zu beseitigende Doppelbesteuerung kann sich sachlogisch nur ergeben, sofern der Quellenstaat auch Einkünfte besteuert, die eben nicht aus "seinem" Hoheitsgebiet stammen.

Praxis-Beispiel

Die in London ansässige X-Ltd. verfügt über eine Betriebsstätte in Deutschland. Die Betriebsstätte verwaltet Lizenzen für Osteuropa, die ihr auch bei funktionaler Betrachtungsweise zuzurechnen sind. Im aktuellen Vz hat die Betriebsstätte einen steuerlichen Gewinn i. H. von 450.000 EUR vor Steuern erwirtschaftet, darin enthalten ist u. a. eine Lizenzzahlung aus dem Staat Y i. H. von 20.000 EUR, für die eine Quellensteuer i. H. von 2.000 EUR einbehalten wurde.

Der Gewinn der Betriebsstätte der X-Ltd. unterfällt der beschränkten KSt-Pflicht gem. § 2 Nr. 1 KStG. Da die Lizenzen der Betriebsstätte funktional zuzurechnen sind, werden die Erträge aus der Vergabe der Sublizenzen nach Osteuropa in Deutschland besteuert. Insoweit gewährt § 26 Abs. 1 KStG die Möglichkeit, die im Staat Y entrichtete Quellensteuer unter den weiteren Voraussetzungen der Steuerpflicht auf die deutsche Steuerschuld anzurechnen.

Rz. 22

Im Beispiel in Rz. 21 liegt ein Dreiecksfall vor, da Betriebsstätten grundsätzlich nicht abkommensberechtigt sind. Für die X-Ltd. ist aus Sicht des englischen Steuerrechts fraglich, ob die im Staat Y entrichtete Quellensteuer ggf. "nochmals" auf die englische Steuerschuld angerechnet werden kann, sofern der Gewinn der deutschen Betriebsstätte in die englische Steuerbemessungsgrundlage einbezogen wird. Dies wäre sachgerecht, da nur in diesem Fall die Doppelbesteuerung des Ertrags aus der Sublizenz im Staat Y vermieden wird, da zwar einerseits die Hochschleusung auf das deutsche bzw. englische Steuerniveau erfolgt, die im Staat Y bereits entrichtete Steuer hierbei jedoch berücksichtigt wird.

Rz. 23

Neben der Möglichkeit einer unilateralen Milderung oder Vermeidung der Doppelbesteuerung existiert die bilaterale Möglichkeit zum Abschluss von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA). Insbesondere Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb (bei Bestehen einer Betriebsstätte), aus freiberuflicher Tätigkeit, aus Arbeitnehmertätigkeit in dem anderen Staat sowie aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen vermitteln hierbei dem Quellenstaat ein Besteuerungsrecht. Deutschland wendet in diesen Fällen grundsätzlich die Freistellungsmethode^[3] an, dies bedeutet, dass Deutschland auf sein Besteuerungsrecht verzichtet.

Rz. 24

Auf alle anderen Einkünfte darf der Quellenstaat typischerweise eine der Höhe nach beschränkte Quellensteuer erheben. Dabei liegt der gem. DBA festgelegte Quellensteuersatz grundsätzlich unter dem nationalen Quellensteuersatz. Hierunter fallen typischerwei...