Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 1. Grundsätzliche Überlegungen

Rn. 15

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Wie oben gezeigt (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 1), liegt der wesentliche Inhalt der gesetzlichen Angabepflicht von Haftungsverhältnissen darin, am Abschlussstichtag bestehende, aus der Bilanz nicht ersichtliche Risiken für die Vermögens- und Finanzlage aus vertraglichen Bindungen im JA zu zeigen. Entscheidend für die Beantwortung der Frage, ob im Einzelfall ein Rechtsverhältnis im JA nach § 251 vermerkpflichtig ist oder nicht, sind zum einen folgende allg. Kriterien zu prüfen:

• erstens, ob es sich um Verpflichtungen handelt, die mangels Passivierung in der Bilanz in den Geltungsbereich des § 251 fallen (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 18ff.);
• zweitens, ob eine vorliegende Verpflichtung am Abschlussstichtag hinreichend rechtlich konkretisiert ist und nicht mit einem Anspruch auf eine Gegenleistung direkt verknüpft ist (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 21ff.);
• drittens, ob sich bei wirtschaftlicher Betrachtung aus einer bestehenden rechtlichen Bindung überhaupt ein Risiko ergeben kann (Gefahr einer künftigen Vermögensminderung); unmaßgeblich für die Vermerkpflicht ist, wie hoch dieses Risiko eingeschätzt wird (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 33f.);
• viertens, welchen Einfluss Üblichkeit, Quantifizierbarkeit ebenso wie betriebliche Veranlassung auf die Vermerkpflicht haben (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 35ff.).

Rn. 16

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Zum anderen muss geprüft werden, ob die aufgrund der allg. Kriterien vermerkpflichtigen Haftungsverhältnisse unter die speziellen Kriterien des § 251, also die dort genannten vier Fallgruppen, fallen (ggf. differenzierte Subsumtion für den getrennten Ausweis nach § 268 Abs. 7). Dabei muss auch eine Negativabgrenzung gegenüber sonstigen Haftungsverhältnissen und überhaupt nicht im JA zu erfassenden Verpflichtungen erfolgen (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 39ff.). Die zivilrechtliche Einordnung der Vertragsverhältnisse ist für die Beurteilung der Vermerkpflicht sekundär, weil nach dem Zweck der Vorschrift zu entscheiden ist, ob ein vertraglich begründetes Risiko vorliegt, nicht aber, ob formal eine Subsumtion erfolgen kann. Insbesondere die Auslegung des Auffangbegriffs der "Gewährleistungsverträge" ist primär aus bilanzrechtlicher, d. h. wirtschaftlicher Sicht zu interpretieren (vgl. zur Unabhängigkeit des Bilanzrechts vom Zivilrecht in diesem Fall schon ADS (1968), § 151 AktG, Rn. 304).

Rn. 17

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Am Schluss stehen Überlegungen zur Bewertung und zum Ausweis der Haftungsverhältnisse, die nach den allg. und speziellen Kriterien dem Grunde nach angabepflichtig sind (vgl. HdR-E, HGB § 251, Rn. 68ff.).