Rn. 257
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
Rückstellungen sind nach § 253 Abs. 1 Satz 2 "nur in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrags anzusetzen". Diese Bewertungsnorm gilt für alle Kaufleute unabhängig von der Rechtsform des UN. Sie geht auf Art. 42 Satz 1 der 4. EG-Richtlinie zurück, der für Rückstellungen den Ansatz des notwendigen Betrags fordert. Mit dem BilMoG hat der Gesetzgeber den von der 4. EG-Richtlinie vorgegebenen Bewertungsmaßstab erstmals in das Gesetz aufgenommen. Die handelsrechtl. Bewertungsanweisung spricht allerdings sprachlich präziser vom notwendigen Erfüllungsbetrag.
Rn. 258
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
Schon vor der Reform der handelsrechtl. RL durch das BilMoG waren Rückstellungen nach allg. Auffassung zum Erfüllungsbetrag anzusetzen. Darunter ist der Betrag zu verstehen, den der Schuldner zur Begleichung seiner Verpflichtung bzw. zur Abdeckung eines Verpflichtungsüberschusses aus einem schwebenden Geschäft voraussichtlich aufbringen muss. Wenn nunmehr in § 253 Abs. 1 Satz 2 vom notwendigen Erfüllungsbetrag die Rede ist, liegt darin eine Konkretisierung in zwei Punkten. Hinsichtlich des zeitlichen Bezugspunkts des Bewertungsmaßstabs ist auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Anfalls der Aufwendungen abzustellen. Diese zukunftsorientierte Verpflichtungsbewertung soll im Zusammenspiel mit der Abzinsungspflicht für alle längerfristigen ungewissen Verpflichtungen die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage stärker als bisher an die tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnisse annähern (vgl. BT-Drucks. 16/10067, S. 52). Zugleich hat die Bundesregierung aus der Neuordnung der Rückstellungsbewertung eine Einschränkung der Über- und Unterdotierung ungewisser Verbindl. erwartet.
Rn. 259
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
Der ergänzende Hinweis in § 253 Abs. 1 Satz 2 auf die vernünftige kaufmännische Beurteilung hat klarstellenden Charakter im Hinblick auf den Schätzungsrahmen zur Ermittlung des Betrags, mit dem Rückstellungen anzusetzen sind (vgl. Schubert, in: Beck Bil-Komm. 2014, § 253, Rn. 152). Seine Bedeutung besteht darin, die bei der Rückstellungsbemessung unvermeidbaren Schätzungen im Interesse der Bilanzobjektivierung einzuschränken. Entscheidend für die Höhe einer Rückstellung ist nicht das subjektive Ermessen des Bilanzierenden, sondern das Ergebnis einer nachvollziehbaren Schätzung eines sorgfältigen und gewissenhaften Kaufmanns auf der Grundlage der am BilSt vorliegenden Tatsachen sowie der bis zur Aufstellung des JA gewonnenen werterhellenden Erkenntnisse und Ereignisse. Vernünftiger kaufmännischer Beurteilung entspricht die Rückstellungsbewertung dann, wenn der geschätzte notwendige Erfüllungsbetrag weder bewusst über- noch unterschritten wird (vgl. ADS 1995, § 253, Rn. 177). Das Verbot der willkürlichen Über- oder Unterdotierung von Rückstellungen schließt nicht aus, dass sich der gewählte Wertansatz aufgrund des verbleibenden Schätzungsrahmens im Nachhinein als zu hoch oder zu niedrig erweist.
Rn. 260
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
Nach § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 gebildete Aufwandsrückstellungen weisen keinen schuldrechtl. Verpflichtungscharakter auf. Ein Erfüllungsbetrag im Rechtssinn existiert für sie demzufolge nicht. Mangels einer eigenständigen Bewertungsanweisung ist auf sie der für Schuldrückstellungen geltende Wertmaßstab sinngem. anzuwenden. Damit sind auch diese Innenverpflichtungen mit dem Geldbetrag bzw. dem Geldwert der Aufwendungen anzusetzen, der zu ihrer Begleichung erforderlich ist.
Rn. 261
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
§ 253 Abs. 2 Satz 1 ordnet für alle Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr einen Barwertansatz an. Als Diskontierungssatz ist ein der Restlaufzeit der Verpflichtung entspr. durchschnittlicher Marktzins der vergangenen sieben Jahre heranzuziehen (zur Vereinfachungsregelung für Altersversorgungsverpflichtungen und vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 671ff.). Die relevanten Zinssätze werden von der Deutschen Bundesbank für ganzjährige Restlaufzeiten von einem Jahr bis 50 Jahre ermittelt und monatlich bekannt gegeben. Sie sind über die Website der Deutschen Bundesbank unter www.bundesbank.de abrufbar.
Nach § 277 Abs. 5 Satz 1 sind Erträge aus der Abzinsung "gesondert unter dem Posten ›Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge", Aufwendungen aus der Abzinsung gesondert unter dem Posten "Zinsen und ähnliche Aufwendungen" auszuweisen.
Rn. 262–263
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
vorläufig frei
Rn. 264
Stand: EL 19 – ET: 05/2014
KapG und diesen gleichgestellte PersG müssen nach § 284 Abs. 2 Nr. 1 die für die Rückstellungsbemessung angewandten Bewertungsmethoden im Anh. angeben. Abweichungen von einmal gewählten Bewertungsmethoden sind nach § 284 Abs. 2 Nr. 3 angabe- und begründungspflichtig; ihr Einfluss auf die VFE-Lage ist gesondert darzustellen.
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