Dr. Klaus-Hermann Dyck, Prof. Dr. Sven Hayn
Rn. 34
Stand: EL 36 – ET: 06/2022
Der EK-Bereich kann, sofern die Bilanz nach teilweiser oder vollständiger Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt wird, wie folgt gegliedert werden:
| A. |
Eigenkapital |
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I. |
Gezeichnetes Kapital |
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II. |
Kap.-Rücklage |
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III. |
Gewinnrücklagen |
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IV. |
Bilanzgewinn/Bilanzverlust |
Der Posten "IV. Bilanzgewinn/Bilanzverlust" ergibt sich dabei aus folgender Rechnung:
Diese Überleitung vom Jahresüberschuss/-fehlbetrag zum Bilanzgewinn/-verlust ist lediglich bei der AG, KGaA bzw. SE zwingend nach dem Jahresüberschuss/-fehlbetrag in der GuV (vgl. § 158 Abs. 1 Satz 1 AktG) oder im Anhang (vgl. § 158 Abs. 1 Satz 2 AktG) zu zeigen (vgl. indes für Kleinst-KapG § 158 Abs. 3 AktG); bei allen anderen Gesellschaften ist keine Form der bilanziellen Darstellung dieser Überleitung vorgeschrieben. Entsprechendes gilt für AG, KGaA bzw. SE nach § 152 Abs. 3 AktG auch für die Darstellung innerhalb der Bilanz im Falle von Einstellungen in die Gewinnrücklagen aus dem Jahresüberschuss. Gemäß § 275 Abs. 4 ist lediglich kodifiziert, dass Veränderungen der Kap.- und Gewinnrücklagen in der GuV erst nach dem Jahresergebnis gezeigt werden dürfen. Dies besagt, dass in den Fällen, in denen die Veränderungen der Rücklagen in der GuV gezeigt werden, dies nur nach dem Jahresergebnis zulässig ist. Die Behandlung eines Gewinn- und Verlustvortrags ist mit § 275 Abs. 4 nicht angesprochen; auch andere nicht die GuV berührende Darstellungsformen werden mit § 275 Abs. 4 nicht ausgeschlossen. Dies ist insbesondere vor dem Hintergrund problematisch, dass der Jahresüberschuss/-fehlbetrag das Bindeglied zwischen der Bilanz und GuV darstellt. Während bei einer AG, KGaA bzw. SE im Fall einer Ergebnisverwendung der Bilanzgewinn/-verlust diese Funktion übernimmt, ist bei allen anderen UN ein Bilanzposten, der diese Funktion erfüllt, nicht erkennbar. Diese beiden Rechenwerke des JA stehen bei diesen Gesellschaften gleichsam unabhängig nebeneinander. Jener Nachteil wird weder durch eine entsprechende Angabe im Anhang noch die ergänzende Offenlegungsvorschrift des § 325 kompensiert; allenfalls lässt sich feststellen, dass durch die Angabepflicht des Gewinn-/Verlustvortrags in der Bilanz bzw. im Anhang dieser Informationsverlust gemindert wird (vgl. § 268 Abs. 1 Satz 2 (2. Halbsatz), Satz 3; im Übrigen BT-Drs. 18/4050, S. 61). Nach § 285 Nr. 34 ist zumindest der "Vorschlag über die Verwendung des Ergebnisses oder der Beschluss über seine Verwendung" im Anhang anzugeben. Ferner wird (derweil) gemäß § 325 Abs. 1b Satz 2 gefordert, dass, soweit im JA nur der Vorschlag für die Ergebnisverwendung enthalten ist, der eigentliche (finale) Beschluss über die Ergebnisverwendung nach seinem Vorliegen nach Maßgabe des § 325 Abs. 1 Satz 1 offenzulegen ist (vgl. auch BT-Drs. 18/4050, S. 78).
Rn. 35
Stand: EL 36 – ET: 06/2022
Die vollständige bzw. teilweise Verwendung des Jahresergebnisses durch die bilanzaufstellenden Organe ist mit § 325 Abs. 1b Satz 2 nicht angesprochen, sondern nur der Gewinnverwendungsbeschluss. Die Ergebnisverwendung bei Bilanzaufstellung führt nicht gleichzeitig dazu, dass das Jahresergebnis nicht mehr erkennbar ist. Als Ergebnis der GuV bleibt in jedem Fall das Jahresergebnis stehen (vgl. auch § 275 Abs. 4). Eine Ausnahme gilt hier lediglich für kleine KapG. Wird bei kleinen KapG eine Ergebnisverwendung i. R.d. Bilanzaufstellung vorgenommen, so kann eine Anpassung der Bilanzgliederung i. S. d. § 268 Abs. 1 erfolgen – mit der Konsequenz, dass wegen der fehlenden Publizitätspflicht der GuV das Jahresergebnis bei diesen Gesellschaften nicht (mehr) unmittelbar zu erkennen ist; ebenso bei Kleinst-KapG i. S. d. § 267a. Da kleine und Kleinst-KapG weder den Ergebnisverwendungsbeschluss noch den -vorschlag nach § 325 Abs. 1b Satz 2 offenlegen müssen (vgl. HdR-E, HGB § 325 Rn. 62), ist bei diesen im Falle der bilanziellen Erfassung der Ergebnisverwendung das Jahresergebnis nicht (mehr) zu erkennen.
Rn. 36
Stand: EL 36 – ET: 06/2022
Des Weiteren ist zu bedenken, dass in § 325 Abs. 1b Satz 2 der Ergebnisverwendungsbeschluss angesprochen ist. Verwendungen des Ergebnisses des Berichtsjahrs, die bei der Bilanzaufstellung erfasst werden sollen, sind bereits als erfolgte Ergebnisverwendungen und nicht lediglich als Vorschlag für die Ergebnisverwendungen anzusehen; insoweit hat weder eine Angabe im Anhang nach § 285 Nr. 34 noch eine Offenlegung des Beschlusses zu erfolgen. Sieht man von Zwischen- bzw. Vorabdividenden ab, so lässt sich festhalten, dass beabsichtigte Dividendenzahlungen grds. bei der Bilanzaufstellung nicht zu berücksichtigen sind, da der bestimmende Faktor, nämlich die Akzeptanz des Vorschlags, erst im neuen GJ realisiert wird. Ferner ist zu bedenken, dass Ergebnisverwendungen, die bei der Bilanzaufstellung für das Berichtsjahr berücksichtigt werden, in aller Regel nicht auf einen Gesellschafterbeschluss zurückzuführen sind. Zwar kann die Befugnis der bilanzaufstellenden Organe, das Jahresergebnis zu verwenden, z. T. auf einen Ges...