Prof. Dr. Peter Oser, Dipl.-Ök. Jochen Holzwarth
Rn. 210
Stand: EL 33 – ET: 09/2021
Gemäß § 284 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 sind gesondert die "im Laufe des Geschäftsjahrs vorgenommenen Abschreibungen" anzugeben. Ihr gesonderter Ausweis sollte aus Gründen der Klarheit zumindest im Zusammenhang mit dem Anlagespiegel erfolgen. Hier wird befürwortet, sie zeitraumbezogen zu interpretieren und daher in den Abschreibungsspiegel einzubeziehen.
Rn. 211
Stand: EL 33 – ET: 09/2021
Es stellt sich die Frage, was materiell unter den Abschreibungen des GJ zu verstehen ist. Zunächst könnte die Formulierung, wonach die Jahresabschreibungen bei jedem Posten in der Bilanz zu vermerken sind, darauf schließen lassen, dass nur jene Abschreibungen angegeben werden müssen, die Bestandteil der kumulierten Abschreibungen am BilSt sind (stichtagsbezogene Interpretation). Diese Auffassung wird etwa von Küting/Haeger/Zündorf (BB 1985, S. 1948 (1952)) explizit vertreten und ergibt sich implizit aus einer Darstellung des Anlagespiegels bei Biener/Berneke ((1986), S. 173). Diesem Verständnis steht die Auslegung der h. M. gegenüber, dass alle in der Berichtsperiode vorgenommenen und in der Erfolgsrechnung ausgewiesenen Abschreibungen, die die Posten des Anlagengitters betreffen, zu vermerken sind (Identität mit Abschreibungen laut GuV; h. M. nach WP-HB (2021), Rn. F 1020, m. w. N.).
Rn. 212
Stand: EL 33 – ET: 09/2021
Unterschiede können sich zwischen beiden Interpretationsmöglichkeiten dann ergeben, wenn
- im laufenden GJ Abschreibungen auf VG vorgenommen werden, die das UN am BilSt verlassen haben und die über die Spalte der Abgänge ausgebucht werden;
- Umbuchungen in das UV vorgenommen werden;
- die GWG nach dem Zugang sofort als Abgang gebucht werden; dann sind deren Abschreibungen zwar in der GuV, nicht aber in den kumulierten Abschreibungen im Anlagengitter enthalten (vgl. HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 236f.).
Rn. 213
Stand: EL 33 – ET: 09/2021
Teilweise wurde mit Blick auf die Gesetzeslage vor Inkrafttreten des BilRUG die Auffassung vertreten, dass "beide Auffassungen zulässig" seien, sofern erkennbar ist, "in welchem Sinne die Abschreibungen des Geschäftsjahrs zu verstehen sind" (Beck Bil-Komm. (2003), § 268 HGB, Rn. 16 (beide Zitate)). Für die stichtagsbezogene Interpretation spreche dabei, dass "nicht die GuV, sondern die Bilanz erläutert werden soll" (Beck Bil-Komm. (2003), § 268 HGB, Rn. 16). Weiterhin bewirkt die Anwendung der stichtagsbezogenen Sichtweise bei der Interpretation der Abschreibungen des GJ, dass die Jahresabschreibungen nicht höher sein können als die kumulierten Abschreibungen am Ende des GJ.
Rn. 214
Stand: EL 33 – ET: 09/2021
Folgende Argumente stützen die hier geteilte Auffassung, dass allein die Abschreibungen laut GuV – in ihrer die Positionen des Anlagengitters betreffenden Summe – die Jahresabschreibungen i. S. v. § 284 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 sind: Die Interpretation des Begriffs "im Laufe des GJ vorgenommene Abschreibungen" darf nicht von dem Kriterium der wirtschaftlichen Zugehörigkeit von VG zum UN-Bereich am BilSt abhängig gemacht werden. Darüber hinaus gewährleistet nur diese Interpretation die Abstimmbarkeit mit den in der GuV nach dem GKV ausgewiesenen bzw. mit den bei einer GuV nach dem UKV anzugebenden Abschreibungen. Ansonsten müssten jene UN, die die GuV nach dem UKV erstellen, keinen Bericht über die Höhe der insgesamt in der Betrachtungsperiode vorgenommenen Abschreibungen erstatten. Schließlich werden in § 284 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 bis 3 die Komponenten eines vollständigen Abschreibungsspiegels als Pflichtangaben benannt. In diesem Kontext sind die Abschreibungen des GJ als Zugänge zu den kumulierten Abschreibungen zu interpretieren, worin Abschreibungen auf Zugänge, auf Abgänge und auf zu- und abgehende Umbuchungen im Laufe des GJ eingeschlossen sind.