Rn. 420
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Die Option zur Besteuerung wie eine KapG nach § 1a KStG ist ein rein steuerlicher Vorgang. Handelsrechtlich ergeben sich aus der Option zunächst keine Änderungen (weiterhin liegt hier unverändert eine PersG vor). Aus diesem Grund sind die Auswirkungen der Optionsausübung auf latente Steuern als laufender Geschäftsvorfall zu erfassen. Dies bedeutet, dass Anpassungen der latenten Steuern bei Gesellschaft und Gesellschafter erfolgswirksam erfolgen müssen (vgl. Lüdenbach, StuB 2021, S. 904). Zeitlich sind die Anpassungen nach den allg. Überlegungen des § 274 zur Differenzbetrachtung, Verlustvortragsentwicklung und Steuersatzänderung zu behandeln. Da der Antrag zur Option unwiderruflich und die Wirkung der Option klar definiert sind, sind die Folgen der Optionsausübung ab Antragstellung bei der Bilanzierung latenter Steuern zu berücksichtigen (vgl. mit a. A. Kahle/Kopp, DB 2022, S. 341 (346), die bereits auf die Antragsabsicht abstellen). Dies betrifft v.a. den Abschluss auf den Stichtag des letzten WJ vor Wirkungseintritt der Option.
Rn. 421
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Auf Ebene der PersG ist zunächst die Differenzsituation zu betrachten. Wurde i. R.d. fiktiven steuerlichen Formwechsels ein Buchwertantrag gestellt oder ist dies mit überwiegender Sicherheit wahrscheinlich, bleibt die Differenzsituation grds. identisch. Unter dem bisherigen Steuerregime waren den handelsrechtlichen Positionen die steuerlichen gegenüberzustellen, welche sich aus Gesamthands- und Ergänzungsbilanz zusammensetzten. Nach Optionsausübung werden diese beiden steuerlichen Ebenen zu einer zusammengeführt.
Rn. 422
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Für die Steuerlatenz sind hierauf nun auch KSt und SolZ zu berechnen und in den HB, welche auf Stichtage nach der Antragstellung aufgestellt werden, auszuweisen (vgl. Lüdenbach, StuB 2021, S. 904). Sollte hingegen steuerlich der Ansatz des gemeinen Werts oder eines Zwischenwerts mit hinreichender Sicherheit beabsichtigt sein, sind diese Werte zugrunde zu legen. Parallel sind Überlegungen zu ggf. anfallenden laufenden Steuern anzustellen. An dieser Stelle sei darauf hingewiesen, dass das Wahlrecht zum Buch-, Zwischen- oder gemeinen Wert durch die PersG für jeden fiktiv eingebrachten Mitunternehmeranteil einzeln ausgeübt werden kann (vgl. BMF, Schreiben vom 10.11.2021, IV C 2 – S 2707/21/10001 :004, BStBl. I 2021, S. 2212ff. (Rn. 32)). Hieraus können sich weitere Herausforderungen für die konkrete Bemessung der latenten Steuern ergeben. Sofern bis zur Aufstellung des JA keine begründeten Informationen über die steuerliche Bewertung der fiktiv übergehenden VG, Schulden und RAP vorliegen, sollte von einer Buchwertfortführung ausgegangen werden (sofern die Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 Satz 2 UmwStG grds. vorliegen und eine Antragstellung zur Bewertung mit dem Buchwert noch möglich ist). Denn obwohl das UmwStG bei Einbringungen den Ansatz des gemeinen Werts (und damit die Vollaufdeckung der stillen Reserven) als Grundfall definiert, werden die Beteiligten in den meisten Einbringungsfällen versuchen, diese Aufdeckung stiller Reserven durch zukünftige Handlungen (Buchwertantrag) zu verhindern.
Rn. 423
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Da die gewerbesteuerlichen Verlustvorträge mit Wirksamkeit der Option (Beginn des ersten WJ unter steuerlichem KapG-Regime) untergehen, sind die latenten Steuern hierauf von der PersG anzupassen. Gleiches gilt für ggf. bestehende Zinsvorträge.
Rn. 424
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Auf Ebene des Gesellschafters ist zu berücksichtigen, dass dieser nach Optionswirksamkeit keine Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft, sondern an einer KapG hält (vgl. BMF, Schreiben vom 10.11.2021, IV C 2 – S 2707/21/10001 :004, BStBl. I 2021, S. 2212ff. (Rn. 61f.)). Differenzen zwischen Handels- und Steuerrecht, welche die Beteiligung betreffen, sind somit nach diesen Maßstäben zu beurteilen (z. B. bei einer KapG als Mitunternehmer die Anwendung des § 8b KStG auf die Beteiligung). Die latenten Steuern sind entsprechend anzupassen. Weiterhin muss berücksichtigt werden, dass dem Gesellschafter Gewinne und Verluste der PersG nach Optionsausübung nicht mehr durch das Transparenzprinzip für einkommen- und körperschaftsteuerliche Zwecke direkt zugerechnet werden. Vielmehr werden Auskehrungen der PersG an den Gesellschafter als Ausschüttungen von KapG behandelt (vgl. § 1a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 KStG), welche besonderen Begünstigungen unterliegen (z. B. Teileinkünfteverfahren oder § 8b KStG). Damit wird der Gesellschafter in Bezug auf seine Beteiligung an der PersG im Gewinnfall geringere steuerpflichtige Einnahmen erzielen. Dies muss er bspw. für die Nutzbarkeitsüberlegung seiner eigenen steuerlichen Verlustvorträge berücksichtigen.
Rn. 425–439
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
vorläufig frei
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