Dr. Wolfgang Knop, Dr. Peter Küting
Rn. 264
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Schwierigkeiten bestehen bei der Abgrenzung der Fertigungs-GK von den Verwaltungskosten; denn die Verwaltung ist in die Teilbereiche der allg. Verwaltung und der Fertigungsverwaltung bzw. der Material- und Fertigungsverwaltung zu unterteilen (vgl. H/H/R (2021), § 6 EStG, Rn. 493; Schmidt: EStG (2023), § 6, Rn. 199). Die Verwaltungskosten, die dem Material- bzw. Fertigungsbereich dienen – wie z. B. Aufwendungen für bestimmte Abteilungen des Rechnungswesens (Lohnbüro, soweit Abrechnung der Löhne und Gehälter die in der Fertigung Beschäftigten betrifft; Material- und Lagerverwaltung bzw. -buchführung, soweit nicht dem Vertriebssektor zuzurechnen etc.), gehören zu den Material- bzw. Fertigungs-GK, während nur die Kosten der allg. Verwaltung zu den Verwaltungskosten zählen. Diese Unterscheidung hat für die handelsrechtliche HK-Ermittlung durch die Erweiterung der HK-Untergrenze an Bedeutung gewonnen.
Rn. 265
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Gleiches gilt für die steuerrechtliche Regelung: So statuiert § 6 Abs. 1 Nr. 1b EStG – entgegen der mit Neufassung der EStR hergestellten Rechtssituation (vgl. R 6.3 Abs. 1, 3 EStR (2012)), dass angemessene Teile der allg. Verwaltungskosten i. S. d. § 255 Abs. 2 Satz 3 nicht einbezogen zu werden brauchen, soweit
- diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen, und
- dieses Einbeziehungswahlrecht in Übereinstimmung mit der HB ausgeübt wird (vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 1b Satz 2 EStG).
Faktisch entspricht jene – mit Verabschiedung des sog. Steuermodernisierungsgesetzes vom 18.07.2016 vollzogene – Abkehr vom ursprünglich intendierten Vollkostenansatz dem originär mit R 6.3 Abs. 4 EStR (2008) bereits gewährten Aktivierungswahlrecht: "Durch die Einfügung der neuen Nr. 1b wird das steuerrechtliche Aktivierungsgebot für Kosten der allgemeinen Verwaltung [...] dem handelsrechtlichen Aktivierungswahlrecht angeglichen und in die Steuerbilanz übernommen. Dies entspricht der langjährigen Verwaltungspraxis, die auch in R 6.3 Abs. 4 EStR (2008) festgehalten ist und nach der [ausweislich des BMF-Schreibens vom 25.03.2013 auch, d.Verf.] weiterhin verfahren werden" (BT-Drs. 18/8434, S. 125, mit entsprechendem Verweis auf BMF, Schreiben vom 25.03.2013, IV C 6 – S 2133/09/10001: 004, BStBl. I 2013, S. 296) durfte.
Dagegen besteht für Material- bzw. Fertigungs-GK und damit auch für die auf diese Bereiche entfallenden speziellen Verwaltungskosten eine Aktivierungspflicht. Diese Aktivierungspflicht für Material- und Fertigungsverwaltungskosten stützt sich nach h. M. (vgl. vgl. H/H/R (2021), § 6 EStG, Rn. 493; Schmidt: EStG (2023), § 6, Rn. 199) zum einen auf die Ausführungen des BFH-Gutachtens vom 26.01.1960 (I D 1/58, BStBl. III 1960, S. 191 (193)), zum anderen wird sie über einen Umkehrschluss aus dem steuerrechtlichen Aktivierungswahlrecht für die Kosten der allg. Verwaltung abgeleitet. Des Weiteren wird darauf verwiesen, dass auch in der älteren betriebswirtschaftlichen Literatur (vgl. z. B. Rohrer, DB 1958, S. 1 (2f.); Radau, DStZ 1961, S. 332 (333)) die Einbeziehung der speziellen Verwaltungskosten in die Fertigungs-GK und im Zusammenhang mit dem zum damaligen Zeitpunkt unbefriedigenden Regelungszustand deren Aktivierungspflicht gefordert wurde (vgl. allerdings mit a. A. van der Velde (1960), S. 99f.).