Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / I. Berichterstattung bei freiwilligen Prüfungen

Rn. 93

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Bei freiwilligen Prüfungen bestimmen sich Gegenstand, Art und Umfang der Prüfung nach den vertraglichen Vereinbarungen zwischen Auftraggeber und AP, wobei gesellschaftsvertragliche und satzungsmäßige Regelungen zu berücksichtigen sind. Freiwillige Prüfungen kommen insbesondere vor bei

• PersG und Stiftungen unterhalb der Schwelle des PublG,
• als "klein" i. S. d. § 267 Abs. 1 respektive "kleinst" i. S. d. § 267a zu wertenden KapG bzw. haftungsbeschränkten PersG i. S. d. § 264a sowie
• im Inland nicht aufstellungspflichtigen Teilkonzernen (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 230; WP-HB (2021), Rn. M 707, 712).

Rn. 94

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Bestimmt der Auftrag, dass nach Maßgabe der §§ 316ff. zu prüfen ist und wird ein BV erteilt, dann gelten für die Berichterstattung die Regelungen des § 321 grds. ohne Einschränkungen (vgl. IDW PS 450 (2021), Rn. 20; IDW PS 400 (2021), Rn. 3; überdies ADS (2000), § 321, Rn. 13; Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 231; Haufe HGB-Komm. (2022), § 321, Rn. 192; WP-HB (2021), Rn. M 706). Auch eine Vereinbarung mit dem Auftraggeber über eine Berichterstattung geringeren Umfangs ist in diesem Fall unzulässig (vgl. IDW PS 450 (2021), Rn. 20; fernerhin ADS (2000), § 321, Rn. 228; WP-HB (2021), Rn. M 713). Wenn das geprüfte UN nicht den RL-Vorschriften für KapG unterliegt, fordert IDW PS 450 (2021) eine Stellungnahme dazu, inwieweit das UN die für KapG vergleichbarer Größe geltenden Anforderungen erfüllt, insbesondere jene der Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bilds der VFE-Lage (vgl. IDW PS 450 (2021), Rn. 70; zu ggf. erforderlichen Anpassungen beim BV ausführlich HdR-E, HGB § 322, Rn. 76ff., sowie Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 231).

Rn. 94a

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TU in der Rechtsform einer KapG bzw. ihr gleichgestellten PersG i. S. v. § 264a sowie unter das PublG fallende UN können die Erleichterungen nach § 264 Abs. 3, § 264b oder § 5 Abs. 6 PublG grds. ganz oder teilweise in Anspruch nehmen (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 322, Rn. 76b). Bei Erfüllung der Voraussetzungen (vgl. hierzu nur HdR-E, HGB § 264, Rn. 51ff.) brauchen die für KapG geltenden Vorschriften für die Erstellung von Bilanz und GuV, Anhang und Lagebericht sowie für die Prüfungs- und Offenlegungspflicht nicht angewandt zu werden. Bei vollständiger Inanspruchnahme dieser Erleichterungen sind somit nur die für alle Kaufleute geltenden Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisvorschriften der §§ 238ff. zu beachten. Werden indes die Erleichterungen nur teilweise in Anspruch genommen und wird eine AP durchgeführt, dann handelt es sich hierbei um eine Pflichtprüfung; und zwar auch dann, wenn andere Befreiungen hinsichtlich Erstellung und Offenlegung in Anspruch genommen werden (vgl. Haufe HGB-Komm. (2022), § 321, Rn. 194; WP-HB (2021), Rn. M 708).

Rn. 95

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Ein Prüfungsbericht ist nicht erforderlich, wenn der Auftrag keinen Bezug auf die Grundsätze der gesetzlichen Pflichtprüfung nach den §§ 316ff. vorsieht. In diesen Fällen kann auch kein BV, sondern vielmehr nur ein Prüfungsvermerk oder eine Bescheinigung erteilt werden (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 322, Rn. 79f., m. w. N.; überdies Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 235ff.; WP-HB (2021), Rn. M 729). In der Bescheinigung über Gegenstand, Art und Umfang der Prüfung, die ohne Prüfungsbericht erteilt wird, sind gewisse Mindestangaben aufzunehmen (vgl. IDW PS 900 (2002), Rn. 26; WP-HB (2021), Rn. M 732). Ist jedoch die Erstellung eines Berichts zur prüferischen Durchsicht vertraglich vereinbart, sind die allg. Berichtsgrundsätze (Vollständigkeit, Schriftlichkeit, Klarheit, Berichtswahrheit und Unparteilichkeit; vgl. HdR-E, HGB § 321, Rn. 8ff.) zu beachten (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 238; WP-HB (2021), Rn. M 730).

Rn. 95a

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Ein Prüfungsvermerk kann auf der Grundlage von Prüfungen nach IDW PS 480 (2014) und IDW PS 490 (2014) erteilt werden, wobei die Erstellung eines Prüfungsberichts i. S. d. IDW PS 450 (2021) nur nach gesetzlicher Vorgabe oder vertraglicher Vereinbarung verpflichtend ist (vgl. IDW PS 480 (2014), Rn. 24; IDW PS 490 (2014), Rn. 22; überdies Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 236). Wird ein Prüfungsbericht erstellt, sind hierbei die allg. Berichtsgrundsätze (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 321, Rn. 8ff.) zu beachten, d. h. der AP muss wahrheitsgetreu, vollständig, unparteiisch und mit der gebotenen Klarheit schriftlich berichten (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 321 HGB, Rn. 236; WP-HB (2021), Rn. M 730).

Rn. 95b

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Wird bei einer freiwilligen Prüfung, d. h. einer Prüfung, bei der die §§ 316ff. keine vollumfängliche Beachtung finden, ein Prüfungsbericht aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung (nur bei einem Prüfungsvermerk möglich) oder einer vertraglichen Regelung (sowohl beim Prüfungsvermerk als auch bei einer Bescheinigung möglich) erstellt, so ist neben der Beachtung der allg. Berichtsgrundsätze (vgl. HdR-E, HGB § 321, ...