Rn. 16
Stand: EL 43 – ET: 08/2024
Im Gegensatz zum früheren Recht (vgl. HdR-E, GmbHG § 71, Rn. 3ff.) sind auch für die Bewertung die Vorschriften über den JA entsprechend anwendbar. Für VG des AV bestimmt § 71 GmbHG ergänzend, dass sie "wie Umlaufvermögen zu bewerten [sind, d.Verf.], soweit ihre Veräußerung innerhalb eines übersehbaren Zeitraums beabsichtigt ist oder diese Vermögensgegenstände nicht mehr dem Geschäftsbetrieb dienen" (Abs. 2 Satz 3).
Ausgangspunkt der Bewertung sind diejenigen Buchwerte, die in der Schlussbilanz der laufenden Geschäftstätigkeit enthalten sind (vgl. HdR-E, GmbHG § 71, Rn. 3). Sie sind jedoch in folgenden Bereichen zu korrigieren:
Rn. 17
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Gegenstände des AV sind nach § 71 Abs. 2 Satz 3 GmbHG wie UV zu bewerten, soweit ihre Veräußerung innerhalb eines übersehbaren Zeitraums beabsichtigt ist oder diese VG nicht mehr dem Geschäftsbetrieb dienen. Liegen diese Voraussetzungen vor, gilt das strenge NWP des § 253 Abs. 4 (vgl. HdR-E, HGB § 253, Rn. 268ff.; Baumbach/Hueck (2022), § 71 GmbHG, Rn. 20). Als "übersehbar" wird man einen Zeitraum von ein bis zwei Jahren ansehen können.
Ist der Wert, der den VG am Stichtag "beizulegen" ist, niedriger als der Buchwert, so ist grds. eine Abwertung erforderlich, wie sie für UV in § 253 Abs. 4 Satz 2 vorgeschrieben ist.
Der "beizulegende Wert" ist i. d. R. der Versilberungswert, also der Preis, der bei einer Gesamtveräußerung anteilig auf die Gegenstände des AV entfällt oder der bei einer Einzelveräußerung für den einzelnen Gegenstand (z. B. Beteiligung, Grundstück, Maschine etc.) zu erwarten ist. Für die Bewertung ist also von wesentlicher Bedeutung, ob mit einer Gesamtveräußerung gerechnet werden kann. Das strenge NWP soll gemäß § 71 Abs. 2 Satz 3 GmbHG jedoch nur gelten, soweit die Veräußerung des einzelnen Anlagegegenstands (z. B. eines Grundstücks) "innerhalb eines übersehbaren Zeitraums beabsichtigt ist". Dies wird bei einer Liquidation häufig der Fall sein.
Die Praxis hat jedoch auch gezeigt, dass sich Liquidationen über mehrere Jahre bzw. Jahrzehnte hinziehen können. Ist in einem solchen Fall die Veräußerung eines Gebäudes oder einer Beteiligung in einem übersehbaren Zeitraum nicht beabsichtigt, kann der Anlagegegenstand zum bisherigen Buchwert fortzuführen sein. Der überschaubare Zeitraum ist abhängig von der Art des zu veräußernden Anlageguts. Denkbar ist eine Zeitspanne von zwölf Monaten bis zu zwei Jahren (einschränkend: Beck HB-S (2021), Kap. T, Rn. 157; Rowedder-GmbHG (2022), § 71, Rn. 11: 12 Monate; Hachenburg (1997), § 71 GmbHG, Rn. 25: bis zu 2 Jahren).
Rn. 18
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Bilanzierungshilfen mussten i. d. R. – dem Zweck der Liquidation entsprechend – in der Liquidationseröffnungsbilanz aufgelöst werden (vgl. NK-GmbHG (2020), § 71, Rn. 23), soweit sie (wie etwa bei Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs i. S. d. §§ 269, 282 (a. F.) bzw. aktivisch abgegrenzten latenten Steuern gemäß § 274 Abs. 2 Satz 1 (a. F.)) keinen realisierbaren VG verkörperten. Infolge ihrer Abschaffung durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) vom 25.05.2009 (BGBl. I 2009, S. 1102ff.) sowie des Auslaufens der entsprechenden Übergangsvorschriften haben Bilanzierungshilfen indes derweil keinerlei Bedeutung mehr (vgl. auch MHLS-GmbHG (2023), § 71, Rn. 64, und GmbHG-GroßKomm. (2021), § 71, Rn. 40, wenngleich z. T. nicht ganz eindeutig: Bedeutung nur noch für "Altfälle" (i. S. d. Art. 67 EGHGB)).
Rn. 19
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Pensionsverpflichtungen sind auch insoweit zu passivieren, als dies nach Art. 28 EGHGB nicht erforderlich ist (vgl. Beck HB-S (2021), Kap. T, Rn. 130; Scholz-GmbHG (2020), § 71, Rn. 23; a. A. Scherrer/Heni, DStR 1992, S. 797 (801f.)). Gleiches gilt auch für mittelbare Verpflichtungen gegenüber selbständigen Unterstützungskassen. Dabei reicht es nicht aus, eine Rückstellung nach den Grundsätzen des § 6a EStG zu berechnen. Es sind vielmehr zu erwartende Pensionserhöhungen zu berücksichtigen (vgl. Forster, in: FS Barz (1974), S. 335 (343)).
Nicht zu berücksichtigen sind dagegen Verpflichtungen gegenüber AN, deren Pensionsansprüche gemessen an der prognostizierten Beendigung der Gesellschaft die Unverfallbarkeitsgrenze nicht erreichen. Eine Berücksichtigung solcher Ansprüche kommt dann vielmehr hinsichtlich der regelmäßig zu leistenden Abfindungen i. R.e. Sozialplans in Betracht (vgl. Beck HB-S (2021), Kap. T, Rn. 131).
Rn. 20
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Abfindungen an AN (Sozialplan) sind durch Rückstellungen zu erfassen, wenn solche Abfindungen im Zuge der Liquidation zu erwarten sind und sie nicht aus den zu erwartenden Erträgen gedeckt werden können (vgl. HdR-E, GmbHG § 71, Rn. 21).
Rn. 21
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Abwicklungskosten/-verluste: Für die gesamten Kosten und Wertminderungen, die während der Abwicklungsphase zu erwarten sind, müssen Rückstellungen gebildet werden. Diejenigen Kosten, die laufenden Aufwand darstellen, können mit Gewinnen der jeweiligen Liquida...