Dr. Eberhard Mayer-Wegelin
Literaturauswahl:
Herzig, N./Gasper, R. (1991); Mayer-Wegelin, E. (1991); Siegel, T. (1991); Bareis, H.-P. u. a. (1993); Moxter, A. (2001); Mayer-Wegelin, E. (2001); Kessler, M./Suchan, S. (2003); Hildebrandt, M. (2011); Hüttemann, R./Meinert, C. 2013; Herzig, N. (2014); Drüen, K.-D./Mundfortz, J. (2014); Meurer, I. (2015); Adrian, G. (2015); Prinz, U. (2015).
A. Allgemeines
I. Entstehungsgeschichte des § 256
Rn. 1
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
Die Zulassung der Verbrauchsfolgeverfahren in § 256 beruht auf Art. 12 Abs. 9 der (neuen) Bilanz-R 2013/34/EU (ABl. EU, L 182/19 v. 26.06.2013; vormals Art. 40 Abs. 1 der 4. EG-R): "Die Mitgliedstaaten können zulassen, dass die AHK gleichartiger Gegenstände des Vorratsvermögens sowie alle beweglichen VG einschl. der Wertpapiere nach den gewogenen Durchschnittswerten oder aufgrund des First in – First out (Fifo)- oder Last in – First out (Lifo)-Verfahrens oder eines Verfahrens, das allgemein anerkannten bewährten Verfahren entspricht, berechnet werden." § 256 Satz 1 beschränkt sich auf Verbrauchsfolgeverfahren. In Satz 2 werden die anderen Bewertungserleichterungen (Festbewertung, Gruppenbewertung) auch für den JA für anwendbar erklärt, so dass § 256 letztlich alle Bewertungsvereinfachungsverfahren umfasst.
Rn. 2
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
§ 256 Satz 1 ist an die Stelle des mit der Umsetzung des Bilanzrichtlinien-Gesetzes (BiRiLiG) vom 19.12.1985 (vgl. BGBl. I 1985, S. 2355) aufgehobenen § 155 Abs. 1 Satz 3 AktG 1965 getreten. Die dort enthaltene Regelung entspricht bis auf den Gebrauch des Worts "VG" anstelle von "Gegenstände" der besagten Vorschrift.
Durch das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (BilMoG) vom 25.05.2009 (vgl. BGBl. I 2009, S. 1102) wurden die zulässigen Verbrauchsfolgeverfahren auf die Lifo- und Fifo-Methode beschränkt (vgl. BT-Drucks. 16/10067, S. 7, 61 f.). Andere Verfahren, die in der Praxis ohnehin keine Rolle spiel(t)en, sind damit nicht mehr anwendbar. Nach dieser letzten umfassenden Reformierung des deutschen Bilanzrechts wurde mit dem Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) vom 17.06.2015 (vgl. BGBl. I 2015, S. 1245) nun die erste, über punktuelle Änderungen hinausgehende Überarbeitung der RL-Vorschriften – in der vom Rechtsausschuss geänderten Fassung (vgl. BT-Drucks. 18/5256) – verabschiedet. Da das BilRUG, dessen Vorschriften erstmalig für GJ anzuwenden sind, die auf den 31.12.2015 folgen, in erster Linie dazu dient, das deutsche Recht der RL mit den zu transformierenden Vorgaben der Bilanz-R 2013/34/EU in Einklang zu bringen, ergo das bewährte deutsche Bilanzrecht grundsätzlich nur insoweit geändert werden sollte, als dies zur Herstellung der R-Konformität erforderlich war (vgl. BT-Drucks. 18/4050, S. 47 f.), ergaben sich aus diesem Transformationsprozess bei all der Vielzahl sonst. Änderungen zumindest in Bezug auf § 256 keinerlei Neuerungen.
II. Umfang der Transformation
Rn. 3
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
Ebenso wie Art. 40 Abs. 1 der 4. EG-R erstreckt auch Art. 12 Abs. 9 der Bilanz-R 2013/34/EU die Verbrauchsfolgeverfahren auf alle beweglichen VG einschl. der Wertpapiere. Von dieser Möglichkeit hat der deutsche Gesetzgeber keinen Gebrauch gemacht und die Anwendbarkeit nur für Vorräte vorgesehen, da im Übrigen offenbar kein Bedürfnis bestehe (vgl. BT-Drucks. 10/317, S. 91) und ansonsten der "Grundsatz der steuerneutralen Umsetzung gefährdet werden könnte" (BT-Drucks. 10/4268, S. 102). Demgegenüber haben die Spitzenverbände der Wirtschaft in ihren Vorschlägen zur Durchführung der 4. EG-R (vgl. DIHT u. a. 1979, S. 1097) und zuletzt noch das IDW und die WPK (vgl. IDW/WPK 1985, S. 539 f.) in ihrer gemeinsamen Stellungnahme zum Entwurf eines BiRiLiG zum Ausdruck gebracht, dass ein praktischer Bedarf auch für die Anwendung bei Wertpapieren gesehen wird. Eine Änderung ist jedoch nicht mehr erfolgt.
Rn. 4
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
Ferner bezieht Art. 12 Abs. 9 der Bilanz-R 2013/34/EU (zuvor: Art. 40 Abs. 1 der 4. EG-R) die Verbrauchsfolgeverfahren auf alle Vorräte ohne Rücksicht auf den Zeitpunkt ihres Zugangs, während § 256 auf die zuerst oder zuletzt angeschafften bzw. hergestellten VG abstellt. Diese Differenzierung hat aber keine praktische Bedeutung.
III. Einführung von Verbrauchsfolgeverfahren
Rn. 5
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
Die Verbrauchsfolgeverfahren sind weitgehend in den USA entwickelt worden. Sie wurden in der BRD auch schon vor Inkrafttreten des AktG 1965 unbestritten als zulässig angesehen und entsprechen damit dort, wo sie angewendet worden sind, einer bereits langjährigen Übung. Sie haben in der handelsrechtl. Praxis jedoch nur partiell Bedeutung erlangt, weil sie steuerrechtl. – von Ausnahmen abgesehen – nicht anerkannt wurden. Dies hat sich mit der Zulassung der Lifo-Methode in § 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG durch das Steuerreformgesetz 1990 (vgl. BGBl. I 1988, S. 1093) geändert; seitdem hat diese Verbrauchsfolge an Bedeutung gewonnen (zur stl. Behandlung vgl. HdR-E, HGB § 256, Rn. 83 ff.).
B. Grundlagen
I. Stellung im HGB
Rn. 6
Stand: EL 23 – ET: 07/2016
§ 256 ist Teil der Bewertungsvorschriften und regelt die Bewertungsvereinfachungsverfahren. Er stellt damit eine Ergänzung zur allg. Bewertungsvorschrift des § 2...