Zum Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers gehören alle Wirtschaftsgüter, die dazu geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft (Sonderbetriebsvermögen I) oder der Beteiligung des Mitunternehmers (Sonderbetriebsvermögen II) zu dienen (BFH vom 07. 07. 1992 BStBl II 1993, 326; BFH GrS 3/92 vom 03. 05. 1993 BStBl II 1993, 616).
Wirtschaftsgüter gehören zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen I, wenn sie unmittelbar dem Betrieb der Gesellschaft dienen. Wirtschaftsgüter, die bisher zum Privatvermögen des Gesellschafters gehört haben, gehören von dem Zeitpunkt ab zu seinem notwendigen Sonderbetriebsvermögen, zu dem er sie der Personengesellschaft zur Nutzung überlässt. Es kommt nicht darauf an, ob die Überlassung von Wirtschaftsgütern durch die Gesellschafter an die Gesellschaft auf dem Gesellschaftsvertrag oder auf einem besonderen schuldrechtlichen Vertrag beruht (Tz. 13 Satz 2 Mitunternehmer-Erlass 20. 12. 1977 BStBl I 1978, 8). Es ist auch unerheblich, ob die Überlassung entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt.
Beispiel
A und B haben sich mit je 20 000 EUR Einlage zur A-OHG zusammengeschlossen. Gesellschafter A der A-OHG vermietet der OHG sein Grundstück (Teilwert 100 000 EUR) zu deren betrieblicher Nutzung. Gesellschafter B gibt der A-OHG 10 000 EUR Darlehen.
LÖSUNG Das Grundstück ist notwendiges Sonderbetriebsvermögen I des A, die Darlehensforderung notwendiges Sonderbetriebsvermögen I des B.
| Aktiva |
Handelsbilanz der OHG |
Passiva |
| Geldkonto |
40 000 EUR |
Kapital A |
20 000 EUR |
| Kasse |
10 000 EUR |
Kapital B |
20 000 EUR |
| |
|
Darlehensverbindlichkeit |
10 000 EUR |
| |
50 000 EUR |
|
50 000 EUR |
| Aktiva |
Sonderbilanz des A |
Passiva |
| Grundstück |
100 000 EUR |
Kapital |
100 000 EUR |
| Aktiva |
Sonderbilanz des B |
Passiva |
| Darlehensforderung |
10 000 EUR |
Kapital |
10 000 EUR |
Darüber hinaus gehören Wirtschaftsgüter auch dann zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen, wenn sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz in dem Betrieb der Gesellschaft bestimmt sind.
Beispiel
| a) |
Gesellschafter A der ABC-OHG überlässt der OHG unentgeltlich ein ihm gehörendes Grundstück, das diese für eigenbetriebliche Zwecke nutzt. |
LÖSUNG Notwendiges Sonderbetriebsvermögen des A.
| b) |
Gesellschafter B der ABC-OHG überlässt der OHG gegen angemessenes Entgelt ein ihm gehörendes Grundstück, das diese zu 40 % für eigenbetriebliche Zwecke nutzt und zu 60 % auf eigene Rechnung an Fremde vermietet. |
LÖSUNG Notwendiges Sonderbetriebsvermögen des B in vollem Umfang. Es kommt nicht darauf an, ob die Gesellschaft das Wirtschaftsgut selbst nutzt oder weitervermietet.
| c) |
Gesellschafter C der ABC-OHG überlässt sein Grundstück einem Dritten aufgrund eines entgeltlichen Erbbaurechts zu dem Zweck, dass der Dritte es bebaut und das bebaute Grundstück an die OHG vermietet. |
LÖSUNG Notwendiges Sonderbetriebsvermögen des C: Die Bestellung des entgeltlichen Erbbaurechts an den Dritten ist wie eine gewöhnliche Nutzungsüberlassung zu beurteilen (BFH vom 07. 04. 1994 BStBl II 1994, 796). Auch mittelbare Nutzungsüberlassungen können zu Sonderbetriebsvermögen führen.
Wie bei der Zuordnung zum aktiven Sonderbetriebsvermögen stellt die Rspr. auch für den Bereich des passiven Sonderbetriebsvermögens auf den Veranlassungszusammenhang ab. Zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen I gehören Verbindlichkeiten, die der Gesellschafter im Zusammenhang mit dem Erwerb von der Gesellschaft überlassenen Wirtschaftsgütern oder der Finanzierung von damit zusammenhängenden Betriebsausgaben eingeht. Wird ein Gesellschafter für Schulden der Gesellschaft in Anspruch genommen, entsteht ein Ausgleichsanspruch im Sonderbetriebsvermögen. Ist dieser wertlos, realisiert sich der Verlust mit der Beendigung des Betriebs der Mitunternehmerschaft (BFH vom 05. 06. 2003 BStBl II 2003, 871). Dasselbe gilt, wenn ein Gesellschafter aus einem Bürgschaftsvertrag für Verbindlichkeiten der Gesellschaft in Anspruch genommen wird (BFH vom 28. 03. 2000 BStBl II 2000, 347). Dabei kommt es nicht darauf an, ob die Leistung aufgrund gewöhnlicher oder aufgrund kapitalersetzender Bürgschaften erfolgt (BFH vom 26. 09. 1996 BStBl II 1997, 277). Die drohende Inanspruchnahme aus der Bürgschaft während des Bestehens des Gesellschaftsverhältnisses ist zwar noch ein schwebendes Geschäft. Aufwendungen eines Mitunternehmers aus der Inanspruchnahme infolge gewährter Sicherheiten werden jedoch unter bestimmten Voraussetzungen anerkannt. Nach früherer Rspr. musste die Inanspruchnahme des Gesellschafters entweder für Verbindlichkeiten der Gesellschaft oder in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit Wirtschaftsgütern des aktiven Sonderbetriebsvermögens erfolgen. Heute reicht es aus, wenn die Sicherheitenbestellung eindeutig durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst ist und dies nachgewiesen wird. Für die Zuordnung von Sicherheiten eines Kommanditisten zum notwendigen passiven Sonderbetriebsvermögen bei einer KG für die Verbindlichkeiten einer GmbH, die in wirtschaftlicher Verbindung zur KG steht, an der aber nur d...