Der Gewinnanteil des stillen Gesellschafters wird nach einem prozentualen Verteilungsschlüssel aus dem Gewinn des Geschäftsinhabers ermittelt und ist periodengerecht im Jahr der Erwirtschaftung des Gewinns zu versteuern. Unterhält der Stille über seine Einlage hinaus weitere schuldrechtliche Beziehungen zum Inhaber des Handelsgewerbes (Tätigkeit, Darlehenshingabe, Vermietung), so sind die an den Stillen gezahlten Vergütungen (Gehalt, Zins, Miete) in der Gewinnverteilung als Sonderbetriebseinnahmen des Stillen zu erfassen. Wirtschaftsgüter im Eigentum des stillen Gesellschafters gehören zu seinem Sonderbetriebsvermögen I, wenn sie dem Betrieb des Geschäftsinhabers zu dienen bestimmt sind, bzw. zum Sonderbetriebsvermögen II, wenn sie in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der stillen Beteiligung stehen. Bei der stillen Gesellschaft ist auch § 6 Abs. 5 EStG anwendbar, d. h. Wirtschaftsgüter werden zu Buchwerten zwischen Sonderbetriebsvermögen des Stillen und steuerlichem Betriebsvermögen der stillen Gesellschaft überführt.
S beteiligt sich am 02. 01. 01 mit einer Einlage von 100 000 EUR an dem Handelsgewerbe des G und nimmt i. H. v. 20 % am Gewinn teil. Nach dem Gesellschaftsvertrag geht die Einlage in das Vermögen des G über. G ist nach Beendigung des Gesellschaftsverhältnisses zur Rückzahlung der Einlage i. H. d. Nennbetrages verpflichtet. Außerdem soll S bei seinem Ausscheiden auch mit 20 % an den stillen Reserven und am Geschäftswert beteiligt sein. S gewährt dem G zugleich ein Darlehen über eine Darlehenssumme von 150 000 EUR gegen 5 % Zinsen. Der Handelsbilanzgewinn des G betrug im Jahr 01 500 000 EUR. Die an S gezahlten Darlehenszinsen i. H. v. 7 500 EUR hat G als Aufwand gebucht und auf ein privates Konto des S überwiesen.
LÖSUNG G und S haben einen Vertrag über eine stille Gesellschaft (§ 230 ff. HGB) und einen Darlehensvertrag (§ 488 BGB) geschlossen. Steuerlich liegt eine atypisch stille Gesellschaft und damit eine Mitunternehmerschaft vor, S hat zwar keine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative, da ihm als stillem Gesellschafter nicht die Geschäftsführung oder Vertretung, sondern nur die Kontrollrechte nach § 233 HGB zustehen. Er trägt jedoch Mitunternehmerrisiko, da er neben dem laufenden Ergebnis auch an den stillen Reserven und am Geschäftswert beteiligt ist. S ist deshalb Mitunternehmer in der atypisch stillen Gesellschaft. Die Gewinnanteile des S und die Vergütung für die Überlassung des Darlehens an G sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Das Darlehen ist als notwendiges Sonderbetriebsvermögen I in einer Sonderbilanz des S zu aktivieren, die Darlehenszinsen sind als Sonderbetriebseinnahmen des S zu erfassen.
| Aktiva |
Sonderbilanz des A zum 02. 01. 01 |
Passiva |
| Darlehensforderung |
150 000 EUR |
Kapital |
150 000 EUR |
| Aktiva |
Sonderbilanz des A zum 31. 12. 01 |
Passiva |
| Darlehensforderung |
150 000 EUR |
Kapital |
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Stand 01. 01.150 000 EUR |
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Gewinn+ 7 500 EUR |
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Entnahme./. 7 500 EUR |
150 000 EUR |
Die Zinsen mindern den handelsrechtlichen Gewinn des G, aber nicht den steuerlichen Gesamtgewinn:
| Gewinn lt. Handelsbilanz/Steuerbilanz |
500 000 EUR |
| Gewinn lt. Sonderbilanz des G |
7 500 EUR |
| Steuerlicher Gesamtgewinn der atypisch stillen Gesellschaft |
507 500 EUR |
| Gewinnverteilung |
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G |
S |
| Steuerlicher Gesamtgewinn der atypisch stillen Gesellschaft |
507 500 EUR |
|
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| Gewinn lt. Sonderbilanz des S |
./. 7 500 EUR |
|
7 500 EUR |
| Restgewinn |
500 000 EUR |
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| Gewinnanteil S 20 % |
./.100 000 EUR |
|
100 000 EUR |
| Gewinnanteil G 80 % |
./.400 000 EUR |
400 000 EUR |
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| zus. |
0 EUR |
400 000 EUR |
107 500 EUR |
§ 15a EStG kann auf den atypisch stillen Gesellschafter anwendbar sein, wenn er sich dem Inhaber des Handelsgewerbes gegenüber im Innenverhältnis zur unbeschränkten Haftung für Verluste verpflichtet hat (BFH vom 10. 07. 2001 BStBl II 2002, 339). Für einen erweiterten Verlustausgleich nach § 15a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG sind dagegen die Voraussetzungen nicht gegeben. Der stille Gesellschafter kann nicht mit einer Hafteinlage in das Handelsregister eingetragen werden. Deshalb kann eine über das Kapitalkonto hinausgehende Haftung gegenüber Gesellschaftsgläubigern im Außenverhältnis nicht entstehen. Im Interesse des gemeinsamen Unternehmens eingegangene Verpflichtungen eines atypisch stillen Gesellschafters gegenüber Gläubigern des Geschäftsinhabers begründen keinen erweiterten Verlustausgleich nach § 15a EStG. Die Inanspruchnahme aus solchen Verpflichtungen ist einkommensteuerlich als Einlage zu behandeln, welche die für frühere Jahre festgestellten verrechenbaren Verluste nicht ausgleichsfähig macht (BFH vom 11. 03. 2003 BStBl II 2003, 705).