Prof. Dr. Uwe Grobshäuser
Bis VZ 2003 durfte die Kapitalgesellschaft gemäß § 3c Abs. 1 EStG Betriebsausgaben, die mit steuerfreien Dividenden in wirtschaftlichem Zusammenhang standen, nicht geltend machen.
Diese Regelung war unsystematisch, da es sich i. R. d. § 8b Abs. 1 KStG nicht um echte steuerfreie Einnahmen handelt. Die Gewinne waren ja bei der ausschüttenden Körperschaft bereits einmal besteuert worden. In den Jahren, in denen keine Gewinnausschüttung erfolgte, konnten die Betriebsausgaben in vollem Umfang abgezogen werden.
Das Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 27. 12. 2003 (Korb II) beseitigte diesen Widerspruch.
Mit Wirkung ab VZ 2004 wurde die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen generell zugelassen.
Aufwendungen einer Kapitalgesellschaft auf die Beteiligung können nunmehr als Betriebsausgaben uneingeschränkt abgezogen werden. Die Vorschrift des § 3c Abs. 1 EStG ist ausdrücklich nicht mehr anwendbar (§ 8b Abs. 5 Satz 2 KStG n. F.). Im Gegenzug gelten jetzt 5 % der Dividende als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen (§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG). Dies bedeutet letztlich, dass in den Wirtschaftsjahren, in denen eine Dividende zu erfassen ist, 5 % dieser Dividende als Einnahme anzusetzen ist, während die Betriebsausgaben stets geltend gemacht werden können.
Die A-GmbH ist Gesellschafterin der B-AG. Sie hat die Anschaffungskosten der Beteiligung (500 000 EUR) finanziert. Dafür fallen Zinsen i. H. v. 40 000 EUR p. a. an. Die B-AG schüttet an die A-GmbH eine Dividende i. H. v. 200 000 EUR aus.
LÖSUNG Die Aufwendungen auf die Beteiligung sind in vollem Umfang als Betriebsausgabe abziehbar. Die Dividende ist als Ertrag zu erfassen (= 200 000 EUR). Außerbilanziell erfolgt eine Kürzung um 200 000 EUR nach § 8b Abs. 1 KStG. Im Gegenzug sind nach § 8b Abs. 5 KStG (5 % von 200 000 EUR =) 10 000 EUR außerbilanziell als nicht abziehbare Betriebsausgabe (= faktisch Einnahme) zu behandeln.
Die 5 %ige Hinzurechnung ist auch dann vorzunehmen, wenn keine Aufwendungen auf die Beteiligung anfallen. Diese Regelung ist verfassungsgemäß, da es dem Gesetzgeber freisteht, aus Vereinfachungsgründen pauschale Regelungen zu treffen, sofern diese nicht zu einer völlig unzutreffenden Besteuerung führen (BVerfG vom 12. 10. 2010 BB 2011, 92).
Wie Beispiel oben. Der Beteiligungserwerb wurde nicht fremd finanziert.
LÖSUNG Dennoch sind 5 % der Dividende als nicht abziehbare Betriebsausgabe zu behandeln.
Obwohl grundsätzlich alle Aufwendungen auf die Beteiligung nach § 8b Abs. 5 Satz 2 KStG in voller Höhe abzugsfähig sind, gilt für Teilwertabschreibungen die Sonderregelung des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG. Danach ist der Abschreibungsaufwand auf eine Beteiligung außerbilanziell wieder zu korrigieren. Im Gegenzug ist die Wertaufholung steuerfrei.