Ab 2004 wurde die bisherige Mindestbesteuerung nach § 2 Abs. 3 EStG abgeschafft und eine interperiodische Mindestbesteuerung eingeführt, die den Verlustvortrag nach § 10d Abs. 2 EStG betrifft. Durch die Neuregelung in § 10d Abs. 2 EStG gehen keine Verlust endgültig verloren, der Verlustvortrag wird jedoch für hohe Verluste zeitlich gestreckt.
- Der Verlustabzug ist i. H. eines Sockelbetrages von 1 000 000 EUR/bei zusammenveranlagten Ehegatten 2 000 000 EUR uneingeschränkt möglich.
- Über den Sockelbetrag hinausgehende positive Einkünfte können bis maximal um 60 % durch vorgetragene Verluste gemindert werden. Die verbleibenden 40 % unterliegen der Einkommensbesteuerung.
- Anwendung erstmals auf Verluste, die in den VZ 2004 vorgetragen werden, d. h. schon der Verlustausgleich des VZ 2003 ist betroffen.
Bei der Verlustberücksichtigung ist generell die folgende Reihenfolge zu beachten:
- horizontaler Verlustausgleich innerhalb der Einkunftsart (nur hier wirkt § 15a EStG),
- vertikaler Verlustausgleich zwischen verschiedenen Einkunftsarten,
- Verlustrücktrag (Ausnahme § 10d Abs. 1 Sätze 4 und 5 EStG),
- Verlustvortrag.
§ 15a EStG ging der Vorschrift des § 2 Abs. 3 EStG vor, da § 2 Abs. 3 EStG lediglich den vertikalen Verlustausgleich beschränkte, aber § 15a EStG schon beim horizontalen Verlustausgleich ansetzt. Ähnlich ist das Konkurrenzverhältnis des § 15a EStG zu der Mindestbesteuerung nach § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG, weil diese erst beim Verlustvortrag ansetzt. Der Kommanditist wird hinsichtlich der nach § 15a EStG verrechenbaren Verluste von der Mindestbesteuerung nicht berührt. Die Tatsache, dass verrechenbare Verlust nach § 15a EStG im Gegensatz zu vortragsfähigen Verlusten nach § 10d Abs. 2 EStG betragsmäßig nicht begrenzt sind, führt jedoch zu Auswirkungen, die den Kommanditisten in bestimmten Fällen besser stellen können als den Komplementär (Brandenberg, DB 2004, 1632).
An der AB-KG sind die A-GmbH als Komplementärin und die B-GmbH als Kommanditistin je zu 50 % mit einer Einlage von je 1 Mio. EUR beteiligt. In 01 erzielt die KG einen Verlust i. H. v. 5 Mio. EUR, in 02 einen Gewinn von 5 Mio. EUR. Außer den Ergebnissen aus der AB-KG haben die Gesellschafter keine weiteren Einkünfte.
LÖSUNG Verlustbehandlung im Jahr 01:
Die Komplementärin A-GmbH kann den Verlustanteil von 2,5 Mio. EUR unbeschränkt ausgleichen und rück- oder vortragen. Die Kommanditistin B-GmbH erzielt einen ausgleichs- und abzugsfähigen Verlust i. H. v. 1 Mio. EUR und einen verrechenbaren Verlust gem. § 15a EStG i. H. v. 1,5 Mio. EUR.
Verlustbehandlung im Jahr 02:
Die Komplementärin A-GmbH kann nach § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG zunächst einen Sockelbetrag von 1 Mio. EUR und darüber hinaus 60 % des verbleibenden Gewinnanteils von 1,5 Mio. EUR, also einen Betrag von 0,9 Mio. EUR, verrechnen. Den restlichen Betrag i. H. v. 0,6 Mio. EUR hat die A-GmbH zu versteuern. Zum Schluss des Wj. 02 ist ein verbleibender Verlustabzug i. H. v. 0,6 Mio. EUR gem. § 10d Abs. 4 EStG festzustellen.
Die Kommanditistin B-GmbH ist dagegen bessergestellt. Sie kann die nicht ausgeglichenen Verluste in voller Höhe mit dem auf sie entfallenden Gewinnanteil i. H. v. 2,5 Mio. EUR verrechnen, nämlich 1,5 Mio. EUR nach § 15a EStG und den Sockelbetrag i. H. v. 1 Mio. EUR gem. § 10d Abs. 2 EStG.
Eine Schlechterstellung der Komplementärin würde dagegen nicht eintreten, wenn sie weitere positive Einkünfte aus anderen Einkunftsquellen erzielen würde, mit denen sie ihre Verluste verrechnen könnte.
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