Teil E Verluste bei beschränkter Haftung / 1.6.1 Grundsätze des § 15a Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG

Verlustanteile eines beschränkt haftenden Gesellschafters können nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG ausnahmsweise mit anderen positiven Einkünften ausgeglichen oder nach § 10d EStG abgezogen werden, obwohl durch sie ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht. Dieser sog. erweiterte Verlustausgleich ist auf den Betrag beschränkt, für den der Kommanditist nach § 171 Abs. 1 HGB haftet. Nach dieser Vorschrift haftet der Kommanditist den Gläubigern bis zur Höhe seiner im Handelsregister eingetragenen Einlage (Hafteinlage) unmittelbar; die Haftung ist ausgeschlossen, soweit die Einlage geleistet ist. Die erweiterte Haftung des Kommanditisten entsteht, wenn die im Handelsregister eingetragene Einlage (Hafteinlage) höher ist als die tatsächlich erbrachte Einlage (Einlage) oder die nach dem Gesellschaftsvertrag zu leistende Einlage (Pflichteinlage). Falls die Hafteinlage ganz oder teilweise nicht geleistet ist, haftet der Kommanditist bis zu deren Höhe nicht "beschränkt" i. S. d. § 15a EStG, sondern nach § 171 Abs. 1 HGB unbeschränkt. Als Folge ist bis zur Höhe der Hafteinlage der Verlustausgleich bzw. -abzug zulässig, auch wenn er zur Entstehung oder Erhöhung eines negativen Kapitalkontos führt. Der Stpfl. hat ein Wahlrecht. Es ist auch möglich, das Wahlrecht nur bis zur Höhe eines Teilbetrages geltend zu machen (Herrmann/Heuer, § 15a EStG Anm. 282).

Haftsumme des Kommanditisten (§ 172 Abs. 1 HGB)
noch nicht geleistet	teilweise geleistet	voll geleistet
unbeschränkte Außenhaftung bis zur Höhe der Haftsumme (§ 171 Abs. 1 Satz 1 HGB)		keine Haftung mehr (§ 171 Abs. 1 Satz 2 HGB)
§ 15a Abs. 1 Satz 2 EStG	soweit geleistet: § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG soweit nicht geleistet: § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG	§ 15a Abs. 1 Satz 1 EStG

Voraussetzungen für den Verlustausgleich oder -abzug nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG sind gem. § 15a Abs. 1 Satz 3 EStG:

1. Der Kommanditist muss im Handelsregister namentlich eingetragen sein. Die Anmeldung zur Eintragung ins Handelsregister oder die Eintragung eines Treuhandkommanditisten reicht nicht aus.
2. Das Bestehen einer über die erbrachte Einlage hinausgehenden Haftung muss nachgewiesen sein (Handelsregisterauszug).
3. Eine Vermögensminderung aufgrund der Haftung darf nicht durch Vertrag ausgeschlossen sein.
4. Eine Vermögensminderung aufgrund der Haftung darf nicht nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich sein (BFH vom 14. 05. 1991 BStBl II 1992, 164).
5. Die Haftung muss am Bilanzstichtag bestehen.

Praxis-Beispiel

Kommanditist K ist lt. Handelsregister mit einer Haft- und Pflichteinlage von 10 000 EUR an der X-KG beteiligt. Als Einlage hat er bisher nur 3 000 EUR aufgebracht. Im Jahr 01 beträgt der Verlustanteil des K 12 000 EUR.

LÖSUNG

Aktiva	KG-Bilanz		Passiva
Sonstige Forderung	7 000 EUR	Kapital A	… EUR
Bank	3 000 EUR	Kapital K	10 000 EUR

Aktiva	KG-Bilanz nach Verlustzuweisung		Passiva
Sonstige Forderung	7 000 EUR	Kapital A	… EUR
Bank	3 000 EUR
Kapital K	2 000 EUR

Das steuerliche Gesamtkapital des K beträgt:

Einlage = steuerliches Kapital vor Verlust	3 000 EUR
./. Verlustanteil 01	./.12 000 EUR
= Steuerliches Kapitalkonto nach Verlust	./.9 000 EUR

	steuerliches Kapitalkonto	ausgleichsfähig nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG	ausgleichsfähig nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG	verrechenbar
Einlage 01	3 000 EUR
./. Verlust 01	./. 12 000 EUR	./. 3 000 EUR	./. 7 000 EUR	./. 2 000 EUR
31. 12. 01	./.  9 000 EUR

Gem. § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG wären vom Verlustanteil des K i. H. v. ./. 12 000 EUR nur ./. 10 000 EUR ausgleichsfähig. Für K besteht aber nach § 171 Abs. 1 HGB eine erweiterte Außenhaftung i. H. v.

Haftsumme	+ 10 000 EUR
./. Einlage	./. 3 000 EUR
Sonstige Forderung	7 000 EUR

Steuerliches Kapital	./.  3 000 EUR
Außenhaftung	./.  7 000 EUR
Verlustausgleichsvolumen	./. 10 000 EUR

Daher ist ein weiterer Verlustausgleich i. H. v. 7 000 EUR nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG möglich. Insgesamt sind daher 10 000 EUR ausgleichsfähig und 2 000 EUR verrechenbar.

Verlustanteil	12 000 EUR
steuerliches Kapital	./.  3 000 EUR	nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG ausgleichsfähig
Restverlust	9 000 EUR
erweiterte Haftung	./.  7 000 EUR	nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG ausgleichsfähig
=	2 000 EUR	nur verrechenbar

Maßgebend für die Verlustverrechnung nach § 15a EStG Abs. 1 Satz 1 EStG ist der Stand des Kapitalkontos zum Bilanzstichtag. Entnahmen sind vor der Verlustberücksichtigung abzurechnen.

Praxis-Beispiel

K beteiligte sich am 01. 01. 01 als Kommanditist mit einer Haft- und Pflichteinlage von 20 000 EUR an der X-KG. Er erbrachte am 01. 01. 01 seine Pflichteinlage. Am 01. 11. 01 entnahm er 20 000 EUR. Für das Jahr 01 erhielt er eine Verlustzuweisung von 40 000 EUR.

LÖSUNG

Das steuerliche Gesamtkapital des K beträgt:

Einlage (01. 01. 01)	20 000 EUR
./. Entnahme (01. 11. 01)	./.20 000 EUR
./. Verlustanteil 01	./.40 000 EUR
= Steuerliches Kapitalkonto 31. 12. 01	./.40 000 EUR

	steuerliches Kapitalkonto	ausgleichsfähig nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG	ausgleichsfähig nach § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG	verrechenbar
E...