BEISPIELE
Firma P hat vom Verpächter V eine Maschine gepachtet. Neben – relativ niedrigen – Pachtzahlungen musste sich P verpflichten, die Maschine auf eigene Kosten zu unterhalten, nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer jeweils zu ersetzen und bei Beendigung des Pachtverhältnisses eine Maschine im gleichen Nutzungsgrad (Wertigkeit) wie bei Pachtbeginn zurückzugeben oder einen entsprechenden Wertausgleich zu leisten.
Die Maschine war zu Pachtbeginn am 01.01.01 neuwertig. Anschaffungskosten = Wiederbeschaffungskosten 80 000 EUR. Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer fünf Jahre. Die Ersatzbeschaffung der verbrauchten Maschine durch P erfolgt im Januar 06.
LÖSUNG
Rückstellung für Pachtanlagenerneuerung (Pachterneuerungsrückstellung)Die Rückstellung für Pachtanlagenerneuerung ist nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB (ungewisse Verbindlichkeit) i. V. m. § 5 Abs. 1 Satz 1 1. HS EStG zwingend in der Handelsbilanz und Steuerbilanz zu bilden, wenn ein Pächter verpflichtet ist, die gepachteten Gegenstände nicht nur zu unterhalten, sondern auch auf eigene Kosten zu ersetzen (Vgl. BFH vom 02.11.1965 BStBl III 1966, 61, vom 21.12.1965 BStBl III 1966, 147 und vom 23.06.1966 BStBl III 1966, 589). Dabei ist die Rückstellung ratierlich aufzubauen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 a Buchst. d Satz 1 EStG, Beck’scher Bilanzkommentar § 249 Rz. 100 „Substanzerhaltung”). Pachtverträge mit Erneuerungsverpflichtung kommen heute nur noch selten vor. Vgl. aber BFH vom 03.12.1991 BStBl II 1993, 89 und BMF vom 21.02.2002 BStBl I 2002, 262.Nach BFH vom 17.02.1998 BStBl II 1998, 505 hat der Verpächter eines Unternehmens in seiner Handels- und Steuerbilanz den Anspruch auf Erhaltung und Erneuerung der Pachtgegenstände – Pachterneuerungsanspruch – in Höhe des jährlich zuwachsenden Teilanspruchs zu aktivieren.Nach § 6 Abs. 3 a Buchst. e EStG sind die Rückstellungen in der Steuerbilanz mit 5,5 % abzuzinsen (vgl. Tabelle 2 zu BMF vom 26.05.2005 BStBl I 2005, 699). Als Laufzeit ist dabei die Zeit bis zur voraussichtlichen Ersatzbeschaffung anzusehen. In der Handelsbilanz hat die Abzinsung gem. § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB mit dem der Restlaufzeit entsprechenden Marktzins der vergangenen sieben Geschäftsjahre zu erfolgen.[Beginn Kasten 2]BEISPIELEFirma P hat vom Verpächter V eine Maschine gepachtet. Neben – relativ niedrigen – Pachtzahlungen musste sich P verpflichten, die Maschine auf eigene Kosten zu unterhalten, nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer jeweils zu ersetzen und bei Beendigung des Pachtverhältnisses eine Maschine im gleichen Nutzungsgrad (Wertigkeit) wie bei Pachtbeginn zurückzugeben oder einen entsprechenden Wertausgleich zu leisten.Die Maschine war zu Pachtbeginn am 01.01.01 neuwertig. Anschaffungskosten = Wiederbeschaffungskosten 80 000 EUR. Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer fünf Jahre. Die Ersatzbeschaffung der verbrauchten Maschine durch P erfolgt im Januar 06.LÖSUNGBei V ist ein entsprechender Pachtertrag und eine Substanzerhaltungsforderung anzusetzen. Zudem ist die Pachterneuerungsrückstellung nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB bzw. § 6 Abs. 1 Nr. 3 a Buchstabe e EStG abzuzinsen. Auf die Darstellung der Abzinsung wird hier vereinfachungshalber verzichtet.Wie Beispiel a), nur war die gepachtete Maschine bei Pachtbeginn schon zwei Jahre genutzt (= Wertigkeit 60 %, wobei die Wertigkeit die Rückgabeverpflichtung bestimmt). Die Ersatzbeschaffung erfolgte im Januar 04. Die Wiederbeschaffungskosten betrugen am 01.01.01 80 000 EUR, am 31.12.02 88 000 EUR und am 31.12.05 92 000 EUR. Die Preisst...