(1) 1Bei Arbeitnehmerüberlassung ist steuerrechtlich grundsätzlich der Verleiher Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer (vgl. Abschnitt 66 Abs. 1 Satz 3). 2Dies gilt auch bei unerlaubter Arbeitnehmerüberlassung, da § 10 Abs. 1 Arbeitnehmerüberlassungsgesetz (AÜG), der den Entleiher bei unerlaubter Arbeitnehmerüberlassung als Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer bestimmt, steuerrechtlich nicht maßgebend ist (BFH-Urteil vom 2. 4. 1982 - BStBl II S. 502). 3Der Entleiher kann jedoch nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Gestaltung der Beziehungen zu den für ihn tätigen Leiharbeitnehmern und zum Verleiher, insbesondere bei Entlohnung der Leiharbeitnehmer, steuerrechtlich Arbeitgeber sein (BFH-Urteil vom 2. 4. 1982 a. a. 0., siehe auch Abschnitt 106 Abs. 2 Satz 7). 4Wird der Entleiher als Haftungsschuldner in Anspruch genommen, so ist wegen der unterschiedlichen Voraussetzungen und Folgen stets danach zu unterscheiden, ob er als Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer oder als Dritter neben dem Verleiher als dem Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer haftet. 5§ 42 d Abs. 6 EStG betrifft den Fall, daß der Entleiher nicht Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer ist. 6Nach dieser Vorschrift haftet der Entleiher für die ab 1. Januar 1986 entstehende Lohnsteuer der für ihn tätigen Leiharbeitnehmer. 7Ist der Entleiher ausnahmsweise Arbeitgeber der Leiharbeitnehmer, so haftet er ohne diese zeitliche Begrenzung nach § 42 d Abs. 1 bis 5 EStG, vgl. Abschnitt 145. 8Neben ihm haftet nach § 42 d Abs. 7 EStG der Verleiher ab 1. Januar 1986.
(2) 1Der Entleiher haftet nach § 42 d Abs. 6 EStG wie der Verleiher (Arbeitgeber), jedoch beschränkt auf die Lohnsteuer für die Zeit, für die ihm der Leiharbeitnehmer überlassen worden ist. 2Die Haftung des Entleihers richtet sich deshalb nach denselben Grundsätzen wie die Haftung des Arbeitgebers. 3Sie scheidet aus, wenn der Verleiher als Arbeitgeber nicht haften würde. 4Die Haftung des Entleihers kommt nur bei gewerbsmäßiger Arbeitnehmerüberlassung nach § 1 AÜG in Betracht. 5Die Arbeitnehmerüberlassung ist gewerbsmäßig, wenn die Voraussetzungen der gewerberechtlichen Gewerbsmäßigkeit vorliegen. 6Gewerbsmäßig handelt danach derjenige Unternehmer (Verleiher), der Arbeitnehmerüberlassung nicht nur gelegentlich, sondern auf Dauer betreibt und damit wirtschaftliche Vorteile erzielen will. 7Die Voraussetzungen können z. B. nicht erfüllt sein, wenn Arbeitnehmer gelegentlich zwischen selbständigen Betrieben zur Deckung eines kurzfristigen Personalmehrbedarfs ausgeliehen werden, in andere Betriebsstätten ihres Arbeitgebers entsandt oder zu Arbeitsgemeinschaften freigestellt werden. 8Arbeitnehmerüberlassung liegt nicht vor, wenn das Überlassen von Arbeitnehmern als Nebenleistung zu einer anderen Leistung anzusehen ist, wenn z. B. im Falle der Vermietung von Maschinen und Überlassung des Bedienungspersonals der wirtschaftliche Wert der Vermietung überwiegt., 9In den Fällen des § 1 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 3 AÜG ist ebenfalls keine Arbeitnehmerüberlassung anzunehmen.
(3) 1Dierechtlich zutreffende Würdigung eines Sachverhalts mit drittbezogener Tätigkeit als Arbeitnehmerüberlassung und ihre Abgrenzung insbesondere gegenüber einem Werkvertrag kann im Einzelfall schwierig sein. 2Dabei ist entscheidend auf das Gesamtbild der Tätigkeit abzustellen. 3Auf die Bezeichnung des Rechtsgeschäfts, z. B. als Werkvertrag, kommt es nicht entscheidend an. 4Auf Arbeitnehmerüberlassung weisen z. B. folgende Merkmale hin:
| 1. |
Der Inhaber der Drittfirma (Entleiher) nimmt im wesentlichen das Weisungsrecht des Arbeitgebers wahr; |
| 2. |
der mit dem Einsatz des Arbeitnehmers verfolgte Leistungszweck stimmt mit dem Betriebszweck der Drittfirma überein; |
| 3. |
das zu verwendende Werkzeug wird im wesentlichen von der Drittfirma gestellt, es sei denn auf Grund von Sicherheitsvorschriften; |
| 4. |
die mit anderen Vertragstypen, insbesondere Werkvertrag, verbundenen Haftungsrisiken sind ausgeschlossen oder beschränkt worden; |
| 5. |
die Arbeit des eingesetzten Arbeitnehmers gegenüber dem entsendenden Arbeitgeber wird auf der Grundlage von Zeiteinheiten vergütet. |
5Zu den Abgrenzungsmerkmalen vgl. auch BFH-Urteil vom 18. 1. 1991 (BStBl II S. 409) betreffend hochqualifizierte Mitarbeiter des Auftragnehmers, die beim Auftraggeber eingesetzt werden. 1Bei der Prüfung der Frage, ob Arbeitnehmerüberlassung vorliegt, ist die Auffassung der Bundesanstalt für Arbeit zu berücksichtigen. 6Eine Inanspruchnahme des Entleihers wird regelmäßig nicht in Betracht kommen, wenn die Bundesanstalt für Arbeit gegenüber dem Entleiher die Auffassung geäußert hat, bei dem verwirklichten Sachverhalt liege Arbeitnehmerüberlassung nicht vor.
(4) 1Ausnahmen von der Entleiherhaftung enthält § 42 d Abs. 6 Sätze 2 und 3 EStG. 2Der Überlassung liegt eine Erlaubnis nach § 1 AÜG im Sinne des Satzes 2 immer dann zugrunde, wenn der Verleiher eine Erlaubnis nach § 1 AÜG zur Zeit des Verleihs besessen hat oder die Erlaubnis in dieser Zeit nach § 2 Abs. 4 AÜG als fortbestehend gilt, d. h. bis zu 6 Monaten nach Erlös...