Erstes Kapitel: Anwendungsbereich des UmwStG 2006 / A. Verhältnis des UmwStG 2006 zum UmwStG 1995

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Das UmwStG 1995 i. d. F. der Bekanntmachung vom 15.10.2002, BGBl. I S. 4133, ber. BGBl. 2003 I S. 738, ist durch das Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 7.12.2006, BGBl. I S. 2782, ber. BGBl. 2007 I S. 68, nicht aufgehoben worden, sondern gilt fort. Hiervon sind insbesondere die Regelungen zu den einbringungsgeborenen Anteilen (§ 21 UmwStG 1995) und zum rückwirkenden Wegfall von Steuererleichterungen (§ 26 UmwStG 1995) betroffen. Insoweit finden auch das BMF-Schreiben vom 25.3.1998, BStBl I S. 268, geändert durch das BMF-Schreiben vom 21.8.2001, BStBl I S. 543, und das BMF-Schreiben vom 16.12.2003, BStBl I S. 786, weiterhin Anwendung.

Zu Randnr. 00.01

Das UmwStG 2006 ist nach § 27 Abs. 1 UmwStG auf alle Umwandlungsvorgänge anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das zuständige Register nach dem 12.12.2006 erfolgt ist. Es kommt auf die Anmeldung an; wann die Eintragung tatsächlich erfolgt ist, ist für die Anwendung des UmwStG 2006 ohne Bedeutung. Für Einbringungen i. S. d. §§ 20, 24 UmwStG, soweit sie keine Eintragung in ein öffentliches Register voraussetzen, also Einbringungen aufgrund von Einzelrechtsnachfolge, und den Anteilstausch nach § 21 UmwStG, gilt das UmwStG 2006, wenn das wirtschaftliche Eigentum an den eingebrachten bzw. getauschten Wirtschaftsgütern nach dem 12.12.2006 übergegangen ist. Auf Vorgänge bis zum 12.12.2006 ist weiterhin das UmwStG 1995 anzuwenden, auch wenn die Auswirkungen dieses Gesetzes in die Zeit nach dem 12.12.2006 fallen. Das betrifft insbesondere die Regelungen zur Steuerverstrickung bzw. Nachversteuerung von Anteilen, die durch einen Umwandlungs- bzw. Einbringungsvorgang erworben wurden (verschmelzungs-, spaltungs- oder einbringungsgeborene Anteile), und die Bestimmungen zur Verhinderung von Missbräuchen in § 26 UmwStG 1995.

Nach § 13 Abs. 2 UmwStG 1995 gelten die durch eine Verschmelzung erworbenen Anteile an der übernehmenden Gesellschaft als steuerverhaftet nach § 17 EStG bzw. § 23 EStG a. F., wenn die untergehenden Anteile an der übertragenden Gesellschaft in diesem Sinn steuerverhaftet waren. Die Steuerverhaftung an den untergehenden Anteilen setzt sich also an den erworbenen Anteilen fort, ohne dass es darauf ankommt, ob die erworbenen Anteile selbst die Voraussetzungen für die Steuerverhaftung erfüllen (verschmelzungsgeborene Anteile). Daher unterliegen solche Anteile bspw. auch dann der Regelung des § 17 EStG, wenn sie weniger als 1 % betragen. Maßgeblich ist nur, dass die untergegangenen Anteile an der übertragenden Körperschaft die Grenze von 1 % überschritten hatten.

§ 13 Abs. 2 UmwStG 1995 gilt nach § 15 Abs. 1 UmwStG 1995 für die im Zuge einer Aufspaltung oder Abspaltung erworbenen Anteile entsprechend. Die aufgrund der Spaltung erworbenen Anteile sind im gleichen Umfang steuerverstrickt wie die Anteile an der übertragenden Körperschaft (spaltungsgeborene Anteile).

Nach § 21 UmwStG 1995 waren Anteile, die bei einer Einbringung erworben wurden, die nicht zum Teilwert erfolgte, steuerverhaftet, sodass bei ihrer Veräußerung der Gewinn besteuert wird, wobei sich die Besteuerung nach § 16 EStG richtet (einbringungsgeborene Anteile). § 21 Abs. 2 UmwStG 1995 enthielt Ersatzrealisierungstatbestände, die zur Besteuerung der in den Anteilen ruhenden stillen Reserven auch ohne Veräußerung führten.

Die genannten Vorschriften sind weiter anzuwenden, wenn der Umwandlungs- oder Einbringungsvorgang, der zu den verschmelzungs-, spaltungs- oder einbringungsgeborenen Anteilen geführt hat, bis zum 12.12.2006 stattgefunden hat. Bei Eingreifen dieser Tatbestände richtet sich die Besteuerung also weiterhin nach den Vorschriften des UmwStG 1995. Eine zeitliche Begrenzung für die Steuerverhaftung nach § 17 EStG besteht nicht. Gleiches gilt für die Steuerverhaftung der einbringungsgeborenen Anteile nach § 21 UmwStG 1995.

Die Anwendung des bis zum 12.12.2006 geltenden Rechts betrifft auch die daran anknüpfenden Regelungen des EStG und des KStG während einer Sperrfrist von 7 Jahren. So ist bei der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile das Halb- bzw. Teileinkünfteverfahren weiterhin nicht anwendbar (§ 3 Nr. 40 S. 3, 4 EStG a. F. i. V. m. § 52 Abs. 4d S. 2 EStG). Ist der Veräußernde eine Körperschaft, gilt die Regelung des § 8b Abs. 4 KStG a. F. weiter, sodass der Veräußerungsgewinn nicht nach § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei ist (§ 8b Abs. 4 KStG 2006 i. V. m. § 34 Abs. 7a KStG). Nach Ablauf der Sperrfrist gilt für die Veräußerungsgewinne das Halb- bzw. Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 EStG bzw. die Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 KStG.

Hat der Umwandlungsvorgang bis zum 12.12.2006 stattgefunden, ist auch § 26 UmwStG 1995 zur Verhinderung von Missbräuchen weiter anzuwenden. Nach § 26 Abs. 1 UmwStG 1995 darf die steuerfreie Rücklage für den Gewinn aus der Vereinigung von Forderungen und Verbindlichkeiten nach § 6 UmwStG rückwirkend auf den Veranlagung...