Frotscher/Drüen, KöMoG 2021 Erstkommentierung, GewStG § 2 Steuergegenstand (GewStG)

1 Allgemeines

Rz. 1

§ 2 Abs. 8, eingefügt durch Gesetz v. 25.6.2021^[1] knüpft an § 1a Abs. 1 S. 1 KStG an. Die Vorschrift enthält weder konkrete Tatbestandsvoraussetzungen noch Regelungen der Rechtsfolge, sondern verweist auf § 1a KStG. Sie enthält lediglich die Aussage, dass eine Gesellschaft, die nach § 1a KStG zur Körperschaftsteuer optiert hat, auch für die Gewerbesteuer als Kapitalgesellschaft gilt. Entsprechend gelten ihre Gesellschafter nicht mehr als Gesellschafter einer Personengesellschaft, sondern als nicht persönlich haftende Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft. Gewerbesteuerlich sind daher alle Vorschriften anzuwenden, die für Kapitalgesellschaften gelten.

Rz. 2

Für den Tatbestand und die Rechtsfolgen der Option sind daher folgende Regelungen des § 1a KStG entsprechend anzuwenden:

• optionsfähig sind nur Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften. Keine Option ist möglich für Investmentfonds und für Personengesellschaften, die in einem ausländischen Staat ansässig sind und die dort nicht körperschaftsteuerpflichtig sind;^[2]
• die optierende Gesellschaft und ihre Gesellschafter können im In- oder im Ausland ansässig sein;^[3]
• der Optionsantrag ist formgerecht bei der zuständigen Finanzbehörde zu stellen und ist unwiderruflich. Ein gesonderter Optionsantrag für die GewSt ist nicht erforderlich. Da § 2 Abs. 8 GewStG ohne Einschränkung auf § 1a KStG verweist, ist eine unterschiedliche Optionsausübung für KSt und GewSt nicht möglich;^[4]
• die Option erfolgt für Voraussetzungen und Rechtsfolgen nach den Regeln des Formwechsels. Der notwendige EU-/EWR-Bezug ist zu beachten;^[5]
• die Gesellschafter der optierenden Gesellschaft werden als Anteilseigner einer Kapitalgesellschaft behandelt. Sie beziehen keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder selbständiger Arbeit mehr, sondern Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft. Sondervergütungen werden nicht mehr als Vorweggewinn einer Mitunternehmerschaft behandelt, sondern als Betriebsausgaben der Kapitalgesellschaft.^[6]
• es gelten die Regeln über Rückoption, Entfallen der Optionsvoraussetzungen und dem Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters;^[7]
• die reale Umwandlung der optierenden Gesellschaft in eine Körperschaft wird als Umwandlung einer Körperschaft in eine Körperschaft behandelt;^[8]
• für § 2 Abs. 8 GewStG ist keine eigenständige Regelung zum Inkrafttreten geschaffen worden. Durch die Verweisung auf § 1a KStG gilt die Regelung des § 34 Abs. 1a KStG entsprechend.^[9]

[1] BGBl I 2021, 2050.

[2] § 1a KStG Rz. 11ff.

[3] § 1a KStG Rz. 16

[4] § 1a Rz. 18ff.

[5] § 1a KStG Rz. 26ff.; zu gewerbesteuerlichen Besonderheiten des Formwechsels Rz. 12f.

[6] § 1a KStG Rz. 53ff.

[7] § 1a KStG Rz. 107ff.

[8] § 1a KStG Rz. 132ff.

[9] § 1a KStG Rz. 9f.

2 Unternehmer und Steuerschuldner

Rz. 3

Nach § 5 Abs. 1 S. 2 GewStG ist der Unternehmer bei der GewSt der Gesellschafter der Personenhandelsgesellschaft. Durch die Option ändert sich diese Stellung als Unternehmer. Die Gesellschafter verlieren die Eigenschaft als Unternehmer, dagegen wird die optierende Gesellschaft als fiktive Kapitalgesellschaft Unternehmer i. S. d. § 5 Abs. 1 S. 2 GewStG. Sie hat ab dem Wirksamwerden der Option nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG zwingend Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Während dies für die Personenhandelsgesellschaft regelmäßig keine Änderungen zur Folge hat, ist dies für die Partnerschaftsgesellschaft anders. Mit der Option wird sie als Kapitalgesellschaft gewerbesteuerpflichtig, auch wenn der Sache nach nur freiberufliche Einkünfte erzielt werden. Andererseits entfällt für sie das Problem, dass bei nicht ausreichender eigenverantwortlicher Tätigkeit der Gesellschafter ein Wechsel in die Gewerbesteuerpflicht erfolgen kann. Der Umstand, dass nach der Option die optierende Gesellschaft Unternehmer ist, hat Bedeutung bei einem Wechsel der Gesellschafter, da dann die Unternehmeridentität nicht mehr entfällt.^[1]

Rz. 4

Dagegen hat die Option für die Personenhandelsgesellschaft keine Auswirkungen auf die Stellung als Steuerschuldner. Nach § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG ist eine gewerblich tätige Personengesellschaft Steuerschuldner. Auch nach der Option bleibt die Gesellschaft, jetzt als fiktive Kapitalgesellschaft, Steuerschuldner der Gewerbesteuer. Eine Änderung tritt aber für die Partnerschaftsgesellschaft ein, die vor der Option nicht der GewSt unterlag. Mit der Option erlangt sie die Stellung eines Steuerschuldners für die GewSt.

Rz. 5

Die optierende Gesellschaft kann gewerbesteuerlich weiterhin Organträger sein. Als Partnerschaftsgesellschaft erwirbt sie durch die Option erstmals die Fähigkeit zur Organträgerschaft.^[2] Die Frage, ob die optierende Gesellschaft gewerbesteuerlich Organgesellschaft sein kann, ist ebenso zu beantworten wie für die KSt.^[3]

[1] Hierzu Rz. 10.

[2] § 1a KStG Rz. 64.

[3] Hierzu § 1a KStG Rz. 62.

3 Auswirkungen auf den Gewerbeertrag

Rz. 6

Die Option hat vielfältige Auswirkungen auf die Ermittlung des Gewerbeertrags. Der Gewerbeertrag wird nach der Option nach § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des KStG, nicht mehr des EStG, ermittelt. Die Veräußerung oder Aufgab...