Frotscher/Drüen, KöMoG 2021 Erstkommentierung, KStG § 14 ... / 2.2 Minderabführungen als Einlagen, Abs. 4 S. 1

Rz. 6

Nach § 14 Abs. 4 S. 1 KStG werden Minderabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, als Einlage des Organträgers in die Organgesellschaft behandelt. Gedanklicher Ausgangspunkt der Regelung ist der Fall, dass in der Handels- und Steuerbilanz der Organgesellschaft zulässige Rücklagen gebildet werden.^[1]

In diesem Fall vermindert sich die handelsrechtliche Gewinnabführung um den Betrag der Rücklagenbildung, sodass entsprechend weniger Vermögen von der Organgesellschaft an den Organträger abgeführt wird. Steuerlich wird aber das Einkommen der Organgesellschaft vor Gewinnabführung an den Organträger übertragen, das durch die Rücklagenbildung nicht gemindert worden ist. Steuerlich wird also auch der Betrag der Rücklagenzuführung dem Organträger als Vermögensmehrung zugerechnet. Da aber bei dem Organträger wegen der verminderten Gewinnabführung kein tatsächlicher Vermögenszufluss erfolgt ist, muss dies in der Steuerbilanz des Organträgers so abgebildet werden, dass ein Vermögenszufluss bei ihm erfolgt ist, der auch besteuert wird, der Betrag der Rücklagenzuführung aber gleichzeitig an die Organgesellschaft zurückgeführt wird. Diese Rückführung ist eine Einlage in die Organgesellschaft.

Rz. 7

Als Einlagen erfasst werden nur Minderabführungen der Organgesellschaft, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Minderabführungen mit Ursache in vororganschaftlicher Zeit sind in § 14 Abs. 3 KStG geregelt, der durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts nicht geändert worden ist.^[2]

Eine Minderabführung tritt, allgemein gesprochen, ein, wenn die steuerbilanzliche Vermögensmehrung, die dem Organträger im Einkommen zugerechnet wird, höher ist als der handelsrechtliche Gewinn, der von der Gewinnabführung erfasst wird. Es wird also handelsrechtlich weniger an den Organträger abgeführt, als ihm steuerlich zugerechnet wird.^[3] Die Minderabführungen müssen ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. "Organschaftliche Zeit" sind die Wirtschaftsjahre, für die das Organschaftsverhältnis Wirkung entfaltet. Die organschaftliche Zeit beginnt daher mit dem Beginn des ersten Wirtschaftsjahres, für das die Organschaft wirkt, und endet mit dem Ende des letzten Wirtschaftsjahres der Organschaft. Eine Minderabführung i. S. d. Abs. 4 S. 1 fällt in diesen Zeitraum, wenn der Geschäftsvorfall, der zu der Differenz zwischen handelsrechtlicher Gewinnabführung und Steuerbilanzergebnis führt, erstmals in einer Bilanz auf den Schluss eines dieser Wirtschaftsjahre zu erfassen ist.^[4]

Rz. 8

Trotz der geringeren handelsrechtlichen Gewinnabführung wird dem Organträger der höhere Steuerbilanzgewinn der Organgesellschaft als Einkommen zugerechnet. Der Organträger hat diesen höheren Betrag zu versteuern, wenn er Bestandteil des steuerpflichtigen Gewinns ist. Da der Betrag der Minderabführung aber bei der Organgesellschaft verblieben ist, also ihr Vermögen erhöht hat, wird der Vorgang steuerlich als Einlage des Organträgers in die Organgesellschaft behandelt. Der Betrag der Minderabführung ist in der Bilanz des Organträgers bei dem Buchwert der Beteiligung an der Organgesellschaft zu aktivieren. Dieser Betrag wird im Folgenden nicht gesondert behandelt, sondern unterliegt den gleichen Regeln wie die Anschaffungskosten der Beteiligung und reale Einlagen. Bei einer Veräußerung der Beteiligung und ähnlichen Vorgängen richtet sich die Besteuerung des Veräußerungsergebnisses nach § 3 Nr. 40, § 3c EStG, wenn Organträger eine natürliche Person ist oder eine Personengesellschaft, an der natürliche Personen beteiligt sind, bzw. nach § 8b KStG, wenn Organträger eine Kapitalgesellschaft bzw. eine Personengesellschaft ist, soweit an ihr Kapitalgesellschaften beteiligt sind.^[5]

Die Aktivierung auf dem Beteiligungskonto erfolgt jedoch nur in der Steuerbilanz des Organträgers. Die Handelsbilanz wird hiervon nicht berührt. Es tritt also eine Abweichung zwischen den Wertansätzen der Handels- und der Steuerbilanz und damit eine Einschränkung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes nach § 5 Abs. 1 S. 1 EStG ein. Rechtsgrundlage hierfür ist die Einordnung der Minderabführung als Einlage in § 14 Abs. 4 S. 1 KStG.

Rz. 9

Als Einlage ist der volle Betrag der Minderabführung auf dem Beteiligungskonto in der Bilanz des Organträgers zu erfassen.^[6] Sind an der Organgesellschaft Minderheitsgesellschafter beteiligt, erfolgt trotzdem eine vollständige Erfassung der Minderabführung, also nicht nur eine bloß anteilige. Die bisher in § 14 Abs. 4 S. 1 KStG enthaltene Regelung, dass die Erfassung, nach altem Recht in der Form der Ausgleichsposten, nur anteilig im Verhältnis zur Höhe der Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft zu bilden ist, hat der Gesetzgeber aufgegeben.^[7]

Wie bei jeder anderen Einlage durch den Organträger auch ist der Betrag der Minderabführung als Einlage in voller Höhe auf dem Beteiligungskonto in der Steuerbilanz des Organträgers zu erfassen. Es kann sich nur die Frage stellen, ob anschließend eine Teilwertabschreibu...