Frotscher/Drüen, KöMoG 2021 Erstkommentierung, KStG § 1a ... / 2.1 Optionsfähige Gesellschaften

Rz. 11

Nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG können den Antrag auf Besteuerung als Kapitalgesellschaft Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften stellen. Da die Regelung nach § 1a Abs. 2 S. 1 KStG an den handelsrechtlichen Formwechsel anknüpft, entspricht dies § 191 Abs. 1 Nr. 1 UmwG, wonach nur Personenhandelsgesellschaften nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 UmwG und Partnerschaftsgesellschaften real umgewandelt werden können. Personenhandelsgesellschaften sind nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 UmwG die OHG und die KG. Partnerschaftsgesellschaften sind Gesellschaften i. S. d. Partnerschaftsgesetzes.^[1] Die Partnerschaftsgesellschaft ist nach § 4PartGG im Partnerschaftsregister anzumelden. Bei ihr haften alle Partner nach § 8 PartGG grundsätzlich persönlich als Gesamtschuldner. Im Folgenden werden Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften als "Personengesellschaft" oder "optierende Gesellschaft" bezeichnet.

Rz. 12

§ 1a Abs. 1 S. 1 KStG macht die Optionsmöglichkeit nicht von weiteren Voraussetzungen abhängig. Insbesondere enthält das Gesetz keinen Bezug auf Rechtsformen deutschen Rechts. Damit muss es sich nicht um Personenhandelsgesellschaften oder Partnerschaftsgesellschaften i. S. d. deutschen Rechts handeln. Es genügt, wenn die Gesellschaft den entsprechenden deutschen Rechtsformen vergleichbar ist. Damit können auch Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften nach dem vergleichbaren ausländischen Recht die Option ausüben. Dies ergibt sich auch unmittelbar aus § 1a Abs. 1 S. 6 Nr. 2 KStG.^[2] Mit einer Personenhandelsgesellschaft ist eine ausländische Rechtsform vergleichbar, wenn sie keine uneingeschränkte Rechtsfähigkeit, sondern allenfalls eine partielle Rechtsfähigkeit aufweist, ein Unternehmen betreibt, eigenes Vermögen haben kann sowie mindestens einen persönlich haftenden Gesellschafter, der auch eine Kapitalgesellschaft sein kann. Nicht entscheidend ist m. E. die Form, in der die Gesellschaft das eigene Vermögen hält. Es braucht also keine dem deutschen Gesamthandsvermögen vergleichbare Form zu sein. Mit einer Partnerschaftsgesellschaft vergleichbar ist eine ausländische Rechtsform, wenn an ihr nur die in § 1 PartGG genannten Träger eines freien Berufs beteiligt sein können; die Beteiligung juristischer Personen ist ausgeschlossen. Im Übrigen gelten die Ausführungen zur Personenhandelsgesellschaft entsprechend.

Rz. 13

Ausgeschlossen von der Option sind BGB-Gesellschaften, Stille Gesellschaften und Gemeinschaften.^[3]

Die Begründung zum Gesetzentwurf rechtfertigt dies mit praktischen Überlegungen. Bei einer Option müssten sich die vielen z. T. sehr kleinen BGB-Gesellschaften und Gemeinschaften wie die Erbengemeinschaft mit den komplexen und beratungsintensiven Vorschriften des UmwStG auseinandersetzen. Außerdem sei die praktische Bedeutung gering.^[4] Zwar haben BGB-Gesellschaften wie Personenhandelsgesellschaften ein Gesamthandsvermögen, doch besteht mangels einer Eintragung in ein Register keine Publizität. Auch ist die Vermögensabgrenzung zu den Gesellschaftern mangels einer Buchführungspflicht weniger ausgeprägt und damit auch weniger nachvollziehbar als bei Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften. Stille Gesellschaften entziehen sich schon als reine Innengesellschaften ohne Gesamthandsvermögen der Option, da sie dadurch zu Außengesellschaften würden, denen Vermögen zuzuordnen wäre. Ob sich an dem Ausschluss der BGB-Gesellschaft von der Option etwas ändern müsste, wenn diese Rechtsform aufgrund des Gesetzes zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts^[5] der Personenhandelsgesellschaft gleichgestellt wird, wäre bei Erlass dieses Gesetzes zu prüfen. Der BMF hat in der Begründung zum Entwurf zum KSt-Modernisierungsgesetz angekündigt, dies zur gegebenen Zeit zu prüfen.^[6]

Rz. 14

§ 1a Abs. 1 S. 6 KStG schließt in zwei weiteren Fällen die Option aus. Nach Nr. 1 können Investmentfonds i. S. d. InvStG von der Optionsmöglichkeit keinen Gebrauch machen. Investmentfonds unterliegen nach dem InvStG einer Sonderregelung, die die Anwendung des § 1a KStG ausschließt. Personengesellschaften, die ausnahmsweise nach § 1 Abs. 3 Nr. 2 InvStG Investmentfonds sein können, sind nach § 6 Abs. 1 InvStG bereits kraft Gesetzes unbeschränkt oder beschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Soweit sie von der Transparenzoption nach § 30 InvStG Gebrauch gemacht haben, wäre eine Option nach § 1a KStG widersprüchlich. Die Ausübung oder Nichtausübung der Transparenzoption tritt daher an die Stelle des § 1a KStG. Soweit ein Investmentfonds an einer optierenden Gesellschaft beteiligt ist, gilt die Beteiligung als Kapitalbeteiligung, Gewinnauskehrungen als Ausschüttungen einer Kapitalgesellschaft.

Rz. 15

Weiter ausgeschlossen von der Option sind nach § 1a Abs. 1 S. 6 Nr. 2 KStG Personengesellschaften, die ihre Geschäftsleitung in einem ausländischen Staat haben, dort aber nicht einer der deutschen unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht vergleichbaren Besteuerung unterliegen. Damit soll sichergestel...