Prof. Dr. Gerrit Frotscher
Rz. 123
Nach § 1a Abs. 4 S. 4 KStG kehrt die Gesellschaft kraft Gesetzes, also ohne Antrag, zur transparenten Besteuerung zurück, wenn die Voraussetzungen der Option nach Abs. 1 entfallen. Da Abs. 1 nur wenige materielle Voraussetzungen für die Option aufstellt, können diese Voraussetzungen nur in Einzelfällen entfallen. Der Wegfall der formellen Voraussetzungen, nämlich des Antrags, kann in der Praxis kaum vorkommen, da der Antrag unwiderruflich ist. Entweder ist der Antrag unwirksam, weil nicht formgerecht oder von der falschen Person gestellt; dann ist er von Anfang an unwirksam, sodass keine intransparente Besteuerung als Körperschaft eingetreten ist. Oder der Antrag ist wirksam; dann kann er später nicht wegfallen, da er unwiderruflich ist. Es kommt dann nur die Rückoption infrage.
Rz. 124
Eine materielle Voraussetzung ist, dass die Gesellschaft eine Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft ist. Insbesondere die Voraussetzung der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft kann wegfallen, wenn die Gesellschaft durch Strukturwandel zu einer vermögensverwaltenden Gesellschaft, also handelsrechtlich in eine BGB-Gesellschaft, umgewandelt wird. In diesen Fällen tritt kraft Gesetzes eine Rückumwandlung ein, wobei diese sich nach § 8 UmwStG richtet.
Ist die optierende Gesellschaft handelsrechtlich eine GmbH & Co. KG, kann dieser Fall nicht eintreten, da die Gesellschaft wegen der Eintragung in das Handelsregister und die Buchführungspflicht nach § 264a HGB immer Personenhandelsgesellschaft sein wird.
Rz. 125
Eine weitere, praktisch wichtigere Voraussetzung, die entfallen kann, ist in § 1a Abs. 1 S. 6 Nr. 2 KStG enthalten. Danach kann eine im Ausland ansässige Gesellschaft nur dann zur KSt optieren, wenn sie in dem Staat, in dem sich ihre Geschäftsleitung befindet, einer der deutschen KSt vergleichbaren Besteuerung unterliegt. Endet bei einer solchen Gesellschaft die ausländische KSt-Pflicht und wird sie in ihrem Geschäftsleitungsstaat daher transparent besteuert, kehrt sie auch für die inländischen stpfl. Einkünfte zur transparenten Besteuerung zurück. Dieser Fall kann insbesondere im Verhältnis zu den USA vorkommen, wenn die Besteuerungsregime durch "Check-the-box" geändert wird. Ein weiterer Fall kann vorliegen, wenn die Gesellschaft ihre Geschäftsleitung in einen Staat verlegt, in dem sie nicht der KSt unterliegt, sondern transparent besteuert wird. Der Grund kann darin liegen, dass dieser Staat eine Option zur KSt nicht kennt oder die nach dem Recht dieses Staates geltenden Optionsvoraussetzungen nicht erfüllt werden.
Rz. 126
Die Folgen der Rückkehr zur transparenten Besteuerung kraft Gesetzes sind nur durch Verweisung auf Abs. 4 S. 1, 2 geregelt. Es tritt also ein fiktiver Formwechsel ein; zu den Folgen Rz. 118. Nicht ausdrücklich geregelt ist der Zeitpunkt, zu dem diese Folgen eintreten. Da S. 4 auf die Voraussetzungen der Option Bezug nimmt, ist die intransparente Besteuerung m. E. für dasjenige Wirtschaftsjahr nicht mehr anzuwenden, in dem diese Voraussetzungen weggefallen sind. Andernfalls würde noch eine Besteuerung als Körperschaft erfolgen, obwohl deren Voraussetzungen nicht mehr für das ganze Wirtschaftsjahr vorliegen. Dem entspricht auch die Frist für den Antrag zur Option, der vor dem Wirtschaftsjahr gestellt werden muss, für den er erstmals gelten soll. Die Rückkehr zur transparenten Besteuerung tritt also mit Ablauf desjenigen Wirtschaftsjahres ein, in dem letztmals die Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft vorlag bzw. in dem letztmals in dem Staat der Geschäftsleitung der Gesellschaft die Besteuerung als Körperschaft erfolgte. Hält die optierende Gesellschaft Grundstücke, entsteht keine GrESt, da es zivilrechtlich nicht zu einer Vermögensübertragung kommt.