Siebter Teil: Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs o ... / II. Einbringung mit Zuzahlung zu Buchwerten

24.08

Erhält der Einbringende neben dem Mitunternehmeranteil an der Personengesellschaft eine Zuzahlung, die nicht Betriebsvermögen der Personengesellschaft wird, ist davon auszugehen, dass

• der Einbringende Eigentumsanteile an den Wirtschaftsgütern des Betriebs veräußert und
• die ihm verbliebenen Eigentumsanteile für eigene Rechnung, sowie die veräußerten Eigentumsanteile für Rechnung des zuzahlenden Gesellschafters in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft einlegt (vgl. BFH vom 18.10.1999, GrS 2/98, BStBl 2000 II S. 123).

Zu Randnr. 24.08

Dieser Abschnitt des Erlasses behandelt den Fall, dass ein Mitgesellschafter dem Einbringenden eine Gegenleistung erbringt, um bestimmte Beteiligungsverhältnisse in der Mitunternehmerschaft herzustellen. Die Gegenleistung fließt damit in das Privatvermögen oder ein anderes Betriebsvermögen des Einbringenden. Ein solcher Vorgang ist aufzuspalten in einen "Veräußerungsteil" und einen "Einbringungsteil". Entsprechend der erhaltenen Gegenleistung gelten die Wirtschaftsgüter des Einbringenden anteilig als an den anderen Gesellschafter veräußert. Soweit die Gegenleistung in Gesellschaftsrechten besteht, liegt eine Einbringung vor, die nach § 24 UmwStG zu beurteilen ist. Soweit die Gegenleistung von einem anderen Gesellschafter geleistet worden ist und damit eine anteilige Veräußerung vorliegt, entsteht ein steuerpflichtiger Gewinn. Insoweit gelten die Wirtschaftsgüter als veräußert bzw. angeschafft und als auf Rechnung des die Gegenleistung zahlenden Gesellschafters zu den Anschaffungskosten eingelegt.^[1]

24.09

Der Gewinn, der durch eine Zuzahlung in das Privatvermögen des Einbringenden entsteht, kann nicht durch Erstellung einer negativen Ergänzungsbilanz vermieden werden (BFH vom 8.12.1994, IV R 82/92, BStBl 1995 II S. 599, und BFH vom 16.12.2004, III R 38/00, BStBl 2005 II S. 554). Eine Zuzahlung liegt auch vor, wenn mit ihr eine zugunsten des Einbringenden begründete Verbindlichkeit der Gesellschaft getilgt wird (BFH vom 8.12.1994, IV R 82/92, BStBl 1995 II S. 599) oder durch die Einbringung private Verbindlichkeiten (z. B. Pflichtteilsansprüche) abgegolten werden (BFH vom 16.12.2004, III R 38/00, BStBl 2005 II S. 554).

Zu Randnr. 24.09

Soweit die Gegenleistung von einem anderen Gesellschafter geleistet worden ist und damit eine anteilige Veräußerung vorliegt, entsteht ein steuerpflichtiger Gewinn, der nicht durch eine negative Ergänzungsbilanz neutralisiert werden kann. Eine derartige Gegenleistung liegt auch vor, wenn der andere Gesellschafter die Zuzahlung an die Personengesellschaft leistet und damit eine Verbindlichkeit, die der Einbringende gegenüber der Personengesellschaft hat, getilgt wird. Gleiches gilt, wenn der Einbringende durch die Einbringung private Verbindlichkeiten tilgt. Das ist etwa der Fall, wenn ein Erbe das geerbte Betriebsvermögen einbringt und die Pflichtteilsberechtigten zur Abgeltung der Pflichtteilsansprüche über die von ihnen erbrachten Einlagen hinaus an der Personengesellschaft beteiligt werden.

24.10

Die Veräußerung der Anteile an den Wirtschaftsgütern ist ein Geschäftsvorfall des einzubringenden Betriebs. Der hierbei erzielte Veräußerungserlös wird vor der Einbringung aus dem Betriebsvermögen entnommen. Anschließend wird der Betrieb so eingebracht, wie er sich nach der Entnahme des Veräußerungserlöses darstellt.

Praxis-Beispiel

A und B gründen eine OHG, die das Einzelunternehmen des A zu Buchwerten fortführen soll. Das Einzelunternehmen hat einen Buchwert von 100.000 EUR und einen gemeinen Wert von 300.000 EUR. A und B sollen an der OHG zu je 50 % beteiligt sein. A erhält von B eine Zuzahlung i. H. v. 150.000 EUR, die nicht Betriebsvermögen der OHG wird.

Lösung:

Die Zahlung der 150.000 EUR durch B an A ist die Gegenleistung für den Verkauf von je 1/2 Miteigentumsanteilen an den Wirtschaftsgütern des Einzelunternehmens. Infolge dieser Vereinbarungen bringt A sein Einzelunternehmen sowohl für eigene Rechnung als auch für Rechnung des B in die OHG ein.

Der bei der Veräußerung der Anteile an den Wirtschaftsgütern erzielte Gewinn ist als laufender, nicht nach §§ 16, 34 EStG begünstigter Gewinn zu versteuern. Die Veräußerung eines Betriebs (§ 16 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG) liegt nicht vor, weil nur Miteigentumsanteile an den Wirtschaftsgütern des Betriebs veräußert werden; die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils (§ 16 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 EStG) liegt nicht vor, weil eine Mitunternehmerschaft im Zeitpunkt der Veräußerung der Miteigentumsanteile noch nicht bestand, sondern durch den Vorgang erst begründet wurde (BFH vom 18.10.1999, GrS 2/98, BStBl 2000 II S. 123).

Zu Randnr. 24.10

Die Zuzahlung in das Privatvermögen etc. ist als Veräußerung von Miteigentumsanteilen an den Wirtschaftsgütern des eingebrachten Betriebs oder Teilbetriebs zu bewerten. Der Veräußerungserlös gilt als in dem einzubringenden Betrieb oder Teilbetrieb entstanden und eine logische Sekunde später als entnommen. Der Gewinn ist nicht tarifbegünstigt, weil keine Betriebsveräu...