Die Bewertung von Urlaubsrückstellungen ist umstritten:
- So sieht der BFH in der Urlaubsrückstellung eine Geldleistungsverpflichtung, die danach zu bewerten ist, was der Bilanzierende am Bilanzstichtag aufwenden müsste, um diese Schuld am Bilanzstichtag zu begleichen.
- Hingegen sieht das handelsrechtliche Schrifttum die Urlaubsrückstellung mehrheitlich als eine "Verpflichtung zur Freizeitgewährung im Folgejahr", die danach zu bewerten ist, was das Unternehmen im folgenden Jahr aufwenden müsste, um diese Schuld gegenüber den Mitarbeitern zu begleichen.
Aus diesen beiden unterschiedlichen Sichtweisen ergeben sich wesentliche Unterschiede hinsichtlich der Bewertung von Urlaubsrückstellungen.
Für die Steuerbilanz ist die Auffassung des BFH maßgebend. Folgt man für die handelsrechtliche Bilanzierung dem handelsrechtlichen Schrifttum, so ergeben sich Unterschiede zwischen der Handels- und Steuerbilanz.
Urlaubsrückstellung Handelsrecht
Um die Höhe der Urlaubsrückstellung im Handelsrecht zu berechnen, sind folgende Schritte notwendig:
Gesamtaufwand des Arbeitgebers zur Erfüllung seiner Verpflichtung aus dem Arbeitsverhältnis | |
÷ | tatsächlich zu leistende Arbeitstage des Arbeitnehmers |
* | Anzahl der offenen Resturlaubstage des Arbeitnehmers |
= | Rückstellungsbetrag des Arbeitnehmers |
Für die Bestimmung des "Gesamtaufwands des Arbeitgebers zur Erfüllung seiner Verpflichtung aus dem Arbeitsverhältnis" sind alle Komponenten einzubeziehen, die im Jahr der Erfüllung nach vernünftiger kaufmännischer Schätzung anfallen werden. Dabei gelten die Preisverhältnisse am Abschlussstichtag, wobei zum Abschlussstichtag feststehende zukünftige Erhöhungen (z. B. vereinbarte Tariferhöhungen) einzubeziehen sind.
Der so ermittelte Wert ist auf die im Folgejahr tatsächlich zu leistenden Arbeitstage des betrachteten Arbeitnehmers zu verteilen. Von der Gesamtzahl der Arbeitstage werden daher Feiertage und Urlaubstage ebenso abgezogen wie erwartete Krankheitstage. Schließlich müssen die Resturlaubstage des betrachteten Arbeitnehmers bestimmt werden. Die Restlaufzeit der Urlaubsrückstellung beträgt i. d. R. weniger als 12 Monate. In diesem Fall muss keine Abzinsung nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB vorgenommen werden.
Urlaubsrückstellung Steuerrecht
Der BFH hat entschieden, dass rückständige Urlaubsverpflichtungen als sog. Erfüllungsrückstand zurückzustellen sind und die Höhe der Rückstellung nach dem Urlaubsentgelt zu bemessen ist. Das Urlaubsentgelt entspricht dem Betrag, den der Arbeitgeber hätte aufwenden müssen, wenn er seine Zahlungsverpflichtung bereits am Bilanzstichtag erfüllt hätte. Nach Maßgabe der Rechtsprechung ist die Höhe der Rückstellung im Steuerrecht folgendermaßen zu berechnen:
als Jahreswert berechnetes Urlaubsentgelt je Arbeitnehmer | |
÷ | Zahl der regulären Arbeitstage des jeweiligen Arbeitnehmers |
* | Zahl der offenen Resturlaubstage des Arbeitnehmers zum Bilanzstichtag |
= | Rückstellungsbetrag des Arbeitnehmers |
Zum maßgebenden Urlaubsentgelt eines Arbeitnehmers zählt neben dem Bruttogehalt/-lohn der AG-Anteil zur Sozialversicherung, Urlaubsgeld und weitere lohnabhängige Nebenkosten (wie z. B. Beiträge zur Berufsgenossenschaft).
Eine weitere Rechengröße nach der Formel des BFH ist – abweichend von der handelsrechtlichen Berechnungsmethode – die Anzahl der regulären Arbeitstage. Das sind die Werktage abzüglich der Feiertage. Urlaubs- und Krankheitstage sind nicht in Abzug zu bringen.
Die Anzahl der Feiertage variiert zwischen den einzelnen Bundesländern und ändert sich ggf. durch Verschiebungen und Schaltjahre. Daher wird in der Praxis in Übereinstimmung mit der BFH-Rechtsprechung aus Vereinfachungsgründen bei einer 5-Tage-Woche in der Regel mit 250 Tagen gerechnet. Die Restlaufzeit der Urlaubsrückstellung beträgt i. d. R. weniger als 12 Monate. In diesem Fall muss keine Abzinsung nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG vorgenommen werden.
