1 Lohnsteuerrechtlicher Arbeitgeberbegriff
Der Begriff des Arbeitgebers wird im Einkommensteuergesetz und in der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung nicht eindeutig bestimmt.[1] Er wird lediglich in den weiteren lohnsteuerlichen Vorschriften und durch die Rechtsprechung näher umschrieben. Folglich bestimmt sich der Begriff durch die Zielsetzung des Lohnsteuerverfahrens und durch die Abgrenzung zum Arbeitnehmer. Weil der Arbeitgeber kraft öffentlichen Rechts zur Erhebung und Abführung der Lohnsteuer verpflichtet ist und daran weitere Pflichten und Folgerungen anknüpfen, hat eine solche Festlegung im Lohnsteuerrecht weitreichende Folgerungen.
Zuerkennung der Arbeitgebereigenschaft
Als lohnsteuerlicher Arbeitgeber ist eine natürliche oder juristische Person anzusehen,
- zu der ein Arbeitnehmer in einem Dienstverhältnis steht,
- der ein Arbeitnehmer seine Arbeitskraft schuldet,
- unter deren Leitung ein Arbeitnehmer bei der Ausübung seiner Tätigkeit steht und
- in deren betrieblichen, beruflichen oder verwaltungsmäßigen Organismus ein Arbeitnehmer eingegliedert ist.
Sowohl natürliche Personen (z. B. Einzelunternehmer) als auch juristische Personen des privaten Rechts (z. B. GmbH und Vereine), juristische Personen des öffentlichen Rechts (z. B. Länder und Gemeinden) und Personengesellschaften (z. B. KG und OHG) können Arbeitgeber sein. Auch Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit, nichtrechtsfähige Vereine und Stiftungen können Arbeitgeber sein.
Für die Zuerkennung der Arbeitgebereigenschaft ist auch entscheidend, dass der Arbeitgeber aus eigener Machtvollkommenheit in der Lage sein muss, Arbeitnehmer anzustellen, zu entlassen und ihnen Weisungen zu erteilen. Wer den Arbeitslohn zahlt, ist nicht stets entscheidend; es kommt auch nicht unbedingt darauf an, wer zivilrechtlich oder arbeitsrechtlich Vertragspartei des Arbeitnehmers ist.[2]
Zahlung von Bezügen aufgrund früherer oder zukünftiger Dienstverhältnisse
Als Arbeitgeber ist ferner anzusehen, wer an eine Person aufgrund ihres früheren Dienstverhältnisses noch Bezüge aus diesem früheren Dienstverhältnis zahlt oder wer Bezüge aufgrund des früheren Dienstverhältnisses eines Dritten zahlt (z. B. an den Rechtsnachfolger eines verstorbenen Arbeitnehmers). Gleiches gilt, wenn Arbeitslohn im Hinblick auf ein zukünftiges Dienstverhältnis gezahlt wird.
Arbeits- oder sozialrechtlicher Arbeitgeberbegriff nicht entscheidend
Das lohnsteuerrechtliche Ergebnis muss nicht stets mit dem Arbeitgeberbegriff des Arbeitsrechts oder Sozialversicherungsrechts übereinstimmen. Auch enthalten die Bestimmungen der DBA mitunter einen vom Lohnsteuerrecht abweichenden Arbeitgeberbegriff.
2 Inländischer Arbeitgeber nach Lohnsteuerrecht
Der lohnsteuerrechtliche Arbeitgeberbegriff ist nur von Bedeutung, soweit es sich um einen inländischen Arbeitgeber handelt, d. h. der Arbeitgeber im Inland
- einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt,
- seine Geschäftsleitung, seinen Sitz, eine Betriebsstätte oder
- einen ständigen Vertreter hat.[1]
Inländische Arbeitgeber ist auch ein ausländischer Verleiher sowie ein im Ausland ansässiger Arbeitgeber, der im Inland eine Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter hat.
Betriebsstätte in diesem Sinne ist jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient.
Ständiger Vertreter ist eine Person, die nachhaltig die Geschäfte eines Unternehmers besorgt und dabei dessen Sachweisungen unterliegt. Ein ständiger Vertreter ist insbesondere eine Person, die für ein Unternehmen nachhaltig Verträge abschließt oder vermittelt, Aufträge einholt oder einen Warenbestand unterhält und davon Auslieferungen vornimmt. Als ständiger Vertreter kommt ferner eine Person in Betracht, die eine Filiale leitet oder die Aufsicht über einen Bautrupp ausübt, nicht aber z. B. ein einzelner Monteur.
Exterritoriale Vertretungen ausländischer Staaten im Inland (z. B. Botschaften) sind keine inländischen Arbeitgeber.
Ausländische Betriebsstätten einer im Inland ansässigen Kapitalgesellschaft
Da eine Betriebsstätte nicht ansässig sein kann, hat das FG Niedersachsen in mehreren Urteilen[2] entschieden, dass ausländische Betriebsstätten einer im Inland ansässigen Kapitalgesellschaft keine Arbeitgeber i. S. d. Art. 15 Abs. 2 Buchst. b OECD-MustAbk sind. Somit ist von der inländischen Kapitalgesellschaft als Arbeitgeberin der Lohnsteuerabzug nach § 38 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG vom auf Inlandsdienstreisen entfallenden Arbeitslohn der Arbeitnehmer ihrer ausländischen Betriebsstätten vorzunehmen.
Das Niedersächsische FG hat die Revision vor dem BFH zugelassen (Rev. beim BFH unter Az. I R 7/22, I R 8/22 und I R 9/22).
Hinweis: Art 15 des OECD regelt das Besteuerungsrecht von Einkünften aus unselbstständiger Arbeit bei Arbeitnehmern, die in ausländischen Zweigniederlassungen und Betriebsstätten tätig sind.
3 Pflichten inländischer Arbeitgeber
Nur ein inländischer Arbeitgeber ist zur ordnungsgemäßen Einbehal...
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