Arbeitshilfe für die Beurteilung der steuerlichen Berücksichtigung der mit steuerfreien Einnahmen im Zusammenhang stehenden Beiträge im Beschäftigungsstaat

BMF, Schreiben v. 22.1.2018, IV C 3 - S 2221/14/10005 :003

Unionsrechtswidrigkeit des Sonderausgabenabzugsverbots nach § 10 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 EStG für Sozialversicherungsbeiträge, die im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit nach DBA steuerfreien Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen;

Arbeitshilfe für die Beurteilung der steuerlichen Berücksichtigung der mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Beiträge im Beschäftigungsstaat

Bezug:

BMF-Schreiben vom 11.12.2017 (BStBl 2017 I S. 1624) zur Umsetzung des EuGH-Urteils vom 22.6.2017, C-20/16 – "Bechtel"

1 Anlage

Mit BMF-Schreiben vom 11.12.2017 (BStBl 2017 I S. 1624) wurde im Vorgriff auf eine gesetzliche Anpassung geregelt, entgegen § 10 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 EStG Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Absatz 1 Nummer 2, 3, und 3a EStG als Sonderausgaben zu berücksichtigen, wenn

• solche Beiträge in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
• diese Einnahmen nach einem Doppelbesteuerungsabkommen im Inland steuerfrei sind,
• der Beschäftigungsstaat keinerlei Abzug der mit den steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Beiträge im Besteuerungsverfahren zulässt und
• auch das Doppelbesteuerungsabkommen die Berücksichtigung der persönlichen Abzüge nicht dem Beschäftigungsstaat zuweist.

Zur Beurteilung der beiden letztgenannten Voraussetzungen stelle ich die anliegende Übersicht zur Verfügung. Die darin enthaltenen Informationen wurden basierend auf den Ermittlungen des Informationszentrums Steuern (IZSt; Abteilung Q des Bundeszentralamts für Steuern) und des BMF durch die obersten Finanzbehörden der Länder überprüft und ergänzt. Die auf dieser Grundlage nunmehr komprimierte Übersicht soll im praktischen Umgang mit dem BMF-Schreiben vom 11.12.2017 (BStBl 2017 I S. 1624) im Rahmen des Veranlagungsverfahrens als Arbeitshilfe dienen.

Inhaltlich ist zu der beigefügten Übersicht Folgendes anzumerken:

Sieht das jeweilige Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit einem EU-/EWR-Staat anstelle der Freistellungsmethode die sog. Anrechnungsmethode vor, liegt kein Anwendungsfall des BMF-Schreibens vom 11.12.2017 (BStBl 2017 I S. 1624) vor. Der Steuerpflichtige erzielt im Beschäftigungsstaat insoweit keine durch DBA in Deutschland steuerfrei gestellten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit (vgl. zweite Voraussetzung des o.g. BMF-Schreibens). In der Übersicht wird darauf mittels Fußnote entsprechend hingewiesen.

Sieht der Beschäftigungsstaat für Vorsorgeaufwendungen dem Grunde nach – zumindest teilweise – eine steuerliche Berücksichtigungsmöglichkeit vor, wurde das Vorliegen der Voraussetzung des dritten Spiegelstrichs im BMF-Schreiben verneint ("nein"). Dies hat zur Folge, dass bei der deutschen Einkommensteuerveranlagung keine Berücksichtigung der mit den steuerfreien ausländischen Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit in Zusammenhang stehenden Vorsorgeaufwendungen in Betracht kommt. Auf die Tatsache, ob das DBA dem Beschäftigungsstaat die Berücksichtigung der persönlichen Abzüge zuweist oder nicht, kommt es nicht mehr an.

Sieht der Beschäftigungsstaat für Vorsorgeaufwendungen eine steuerliche Berücksichtigungsmöglichkeit dagegen nicht vor (keinerlei Berücksichtigung persönlicher Abzüge), wurde das Vorliegen der Voraussetzung des dritten Spiegelstrichs im BMF-Schreiben bejaht ("ja"). Dies hat zur Folge, dass bei der deutschen Einkommensteuerveranlagung eine Berücksichtigung der mit den steuerfreien ausländischen Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit in Zusammenhang stehenden Vorsorgeaufwendungen in Betracht kommt, wenn die Spalte muss die persönlichen Abzüge aufgrund der Zuweisung durch das DBA "berücksichtigen" mit "x" (= "nein") gekennzeichnet ist und die weiteren Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug vorliegen.

Beispiel:

Ein in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtiger erzielt im Veranlagungszeitraum (VZ) 2017 46 % seines Gehalts in Deutschland als steuerpflichtige Einnahmen nach § 19 EStG. Den übrigen – in Irland erzielten und in Deutschland steuerfreien – Teil seines Gehalts in Höhe von 54 % versteuert er entsprechend den DBA-Regelungen in Irland. Auf seine gesamten Einkünfte (100 %) aus nichtselbständiger Arbeit werden Renten-, Kranken-, Pflege- und Arbeitslosenversicherungsbeiträge an die deutschen Sozialversicherungsträger abgeführt.

Im Rahmen der Veranlagung zur deutschen Einkommensteuer sind – entgegen § 10 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 EStG – jedoch unter Beachtung des BMF-Schreibens vom 11.12.2017 (BStBl 2017 I S. 1624) Vorsorgeaufwendungen des Steuerpflichtigen gemäß § 10 EStG als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Es erfolgt keine Abzugsbegrenzung auf 46 % der Gesamtaufwendungen entsprechend des im Inland erzielten Anteils am Gesamtgehalt. Die irische Finanzverwaltung lässt keinerl...