Entscheidungsstichwort (Thema)
Handelsrecht Gesellschaftsrecht Verfahrensrecht, Abgabenordnung Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Der unentgeltliche Bezug von Feuerungsmaterial ist bei Arbeitnehmern als Sachbezug zu erfassen und mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsorts zu bewerten.
Zur Abgrenzung von Auslagenersatz und durchlaufenden Geldern.
Zur Behandlung von Kosten für die Bewirtung von Geschäftsfreunden des Arbeitgebers, die der Arbeitnehmer angeblich aus seiner Tasche bezahlt hat.
Die Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer sind keine Werbungskosten oder Betriebsausgaben, wenn der Raum in größerem Maß auch für private Zwecke benutzt wird.
Zur Behandlung von Nettobezügen des Arbeitnehmers bei der Veranlagung.
Zur Verjährungsunterbrechung durch eine Lohnsteuer- Außenprüfung.
AO a. F. § 147; EStG §§ 2 Abs. 3 Ziff. 4, 8 Abs. 2, 9; LStDV §§ 2 Abs. 1 Sätze 1 und 2, 3 Abs. 1 Sätze
Normenkette
AO §§ 147, 146a; EStG § 2 Abs. 3 Ziff. 4, § 8 Abs. 2, § 9; LStDV § 2 Abs. 1, § 3/1, § 4 Ziff. 4
Tatbestand
Der Revisionskläger (Steuerpflichtiger - Stpfl. -) war in den Streitjahren 1949 bis 1953 und 1955 bis 1958 leitender Angestellter einer Warenverteilungs-Gesellschaft, die bis zum 31. Dezember 1950 in der Rechtsform der GmbH, danach als KG geführt wurde. Der Stpfl. erhielt neben seinen laufenden Bezügen von der Arbeitgeberin auch kostenlos Feuerungsmaterial geliefert, das in den Jahren 1949 bis 1955 einen Wert von jährlich 1.200 DM und in den Jahren 1956 bis 1958 von 1.100 DM hatte. Lohnsteuer wurde von der Arbeitgeberin dafür nicht einbehalten.
Das Finanzamt (FA) erfuhr von dem Vorgang durch eine Lohnsteuerprüfung, die im Jahre 1959 bei der Arbeitgeberin stattfand. Die Sachzuwendungen waren nicht auf dem Lohnkonto des Stpfl. ausgewiesen, sondern in einer sog. "schwarzen Kladde" festgehalten, sie dem Prüfer erst auf nachdrückliches Verlangen vorgelegt wurde. Diese Kladde war dem FA bei früheren Lohnsteuerprüfungen nicht bekanntgeworden. Das FA behandelte die Sachzuwendung als Teil der Lohnbezüge des Stpfl. und berichtigte darum dessen Veranlagung für die Jahre 1949 bis 1957 gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO, ausgenommen das Jahr 1954, in dem die Voraussetzungen für eine Berichtigungsveranlagung nicht vorlagen. Bei der erstmaligen Veranlagung des Jahres 1958 wurden die Sachbezüge ebenfalls den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit zugerechnet.
Der Stpfl. betrachtete die streitigen Sachzuwendungen als Auslagenersatz; denn sie sollten Aufwendungen ausgleichen, die er im Interesse der Arbeitgeberin gemacht habe. Er habe Geschäftsfreunde in seiner Wohnung bewirtet und beherbergt. Er habe auch in einem Zimmer seiner Privatwohnung nach Dienstschluß noch Arbeiten für die Firma verrichtet. Ein Teil der Steuernachforderung sei überdies verjährt. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) wies die Berufung als unbegründet zurück und führte aus, die Steuerforderungen für die Jahre 1949 bis 1953 seien nicht verjährt. Die Verjährungsfrist für die Steuern dieser Jahre sei zunächst durch die Veranlagungen im Jahre 1954 unterbrochen worden; die Verjährungsfristen hätten darum frühestens Ende des Jahres 1959 ablaufen können. Die Verjährungsfrist sei aber durch die am 26. November 1959 begonnene Lohnsteuerprüfung erneut unterbrochen worden. Das FA habe auch den Wert der Sachbezüge zu Recht als Arbeitslohn behandelt. Es könne dahingestellt bleiben, ob sie dazu bestimmt gewesen seien, Aufwendungen des Stpfl. für die Bewirtung und Beherbergung von Geschäftsfreunden abzugelten; denn es handele sich weder um durchlaufende Gelder noch um Auslagenersatz im Sinne des § 4 Ziff. 4 LStDV, sondern um eine jährliche Pauschvergütung, weil der Stpfl. über die Beträge nach eigenem Ermessen habe verfügen können und über sie nicht habe abzurechnen brauchen. Pauschvergütungen seien aber grundsätzlich Teil des Arbeitslohns, Der Empfänger müsse seine Auslagen in der tatsächlich entstandenen Höhe als Werbungskosten geltend machen. Der BFH habe in den Urteilen VI 168/56 U vom 18. Oktober 1957 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 66 S. 40 - BFH 66, 40 -, BStBl III 1958, 16) und VI 228/60 U vom 15. September 1961 (BFH 73, 787, BStBl III 1961, 552) ausgesprochen, das andernfalls Arbeitnehmer und Arbeitgeber die Höhe des Auslagenersatzes selbständig bestimmen können, ohne daß das FA eine Kontrolle über die Höhe der tatsächlichen Aufwendungen habe. Der Einwand des Stpfl., der Sachbezug sei ein Nettobezug gewesen, greife nicht durch. Nach dem Urteil des BFH VI 92/60 U vom 19. Dezember 1960 (BFH 72, 465, BStBl III 1961, 170) bleibe auch bei Nettobezügen der Arbeitnehmer Steuerschuldner. Das FA habe auch zu Recht keine Werbungskosten für die Bewirtung von Gästen anerkannt, weil es sich um Aufwendungen für die Lebensführung des Stpfl. handele, die gemäß § 12 Ziff. 1 EStG nicht abgezogen werden könnten. Das gleiche gelte auch für das häusliche Arbeitszimmer.
Entscheidungsgründe
Auch die Revision ist unbegründet. Zutreffend führt das FG aus, daß der Arbeitslohn einem Arbeitnehmer außer in Geld auch in geldwerten Gütern gewährt werden könne (§ 2 Abs. 1 Satz 2 LStDV). Als Sachbezüge werden in § 3 Abs. 1 Satz 1 LStDV besonders der Bezug von freier Kleidung, freier Wohnung, Heizung, Beleuchtung, Kost und Deputaten genannt. Sachbezüge sind alle geldwerten Güter, durch die der Arbeitnehmer wirtschaftlich bereichert wird. Sie sind gemäß § 8 Abs. 2 EStG (§ 3 Abs. 1 Satz 2 LStDV) mit dem üblichen Mittelpreis des Verbrauchsorts zu bewerten (Hartz-Over, Lohnsteuer, Stichwort "Sachbezüge"). Es ist zutreffend, daß das FA hier das Feuerungsmaterial als Sachbezug und damit als Arbeitsentgelt erfaßt hat; denn der Stpfl. ist durch die Lieferung von Hausbrand wirtschaftlich bereichert worden. Der ihm gewährte Vorteil ist nicht nur eine Annehmlichkeit.
Der Einwand des Stpfl., die Sachbezüge müßten als Auslagenersatz oder als durchlaufende Posten steuerfrei bleiben, ist nicht begründet. Zwar gehören Beträge, durch die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Auslagen ersetzt und Beträge, die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer gibt, um sie für ihn auszugeben, gemäß § 4 Ziff. 4 LStDV nicht zum Arbeitslohn. Dabei gilt der Auslagenersatz in der Vergangenheit gemachte Aufwendungen ab, während durchlaufende Gelder Beträge sind, die für zukünftige Aufwendungen verwandt werden sollen (Hartz-Over, Lohnsteuer, Stichwort "Auslagenersatz"). Auslagenersatz und durchlaufende Gelder müssen indessen im Interesse des Arbeitgebers für dessen Rechnung ausgegeben werden (Urteil des Senats VI 168/56 U a. a. O.). Sie bleiben grundsätzlich nur steuerfrei, wenn über sie einzeln abgerechnet wird. Pauschbeträge die Aufwendungen abgelten sollen, werden dagegen zum Arbeitslohn gerechnet, es sei denn, daß es sich nur um kleine Beträge handelt, die erfahrungsgemäß die Höhe des entstehenden Aufwands nicht übersteigen (Urteile des Senats VI 1/59 vom 21. August 1959, Der Betrieb - DB - 1959 S. 1129; und VI 228/60 U a. a. O.).
Der Stpfl. hat keine Aufzeichnungen geführt, ob und was er im Interesse seiner Arbeitgeberin aufgewendet hat. Im übrigen bezeichnet die Arbeitgeberin selbst die streitigen Zuwendungen als echten Arbeitslohn.
Der Stpfl. behauptet, ihm seien Werbungskosten durch die Bewirtung von Geschäftsfreunden und durch die Benutzung seines häuslichen Arbeitszimmers entstanden. Auch diese Einwendungen greifen nicht durch. Bewirtet ein Steuerpflichtiger Geschäftsfreunde in einem Lokal, so spricht eine Vermutung dafür, daß diese Aufwendungen beruflich veranlaßt sind. Lädt dagegen ein Steuerpflichtiger Gäste in sein Haus, so ist anzunehmen, daß es sich um einen Besuch auf Grund gesellschaftlichen Verkehrs und persönlicher Beziehungen handelt. In solchen Fällen greift § 12 Ziff. 1 EStG ein, der bestimmt, daß Ausgaben der privaten Lebensführung das Einkommen nicht mindern dürfen, auch wenn sie zugleich der Förderung des Berufs dienen. Es ist nicht auszuschließen, daß auch Kosten der Bewirtung von Geschäftsfreunden im eigenen Haus steuerlich berücksichtigt werden, z. B. wenn ausländische Geschäftsfreunde die Unterbringung in einem Hotel ablehnen, um Einblick in eine deutsche Familie zu gewinnen. Solche besonderen Verhältnisse müssen aber dargetan werden, vor allem auch in der Hinsicht, daß der Stpfl., wenn er seinen Geschäftsfreund besucht, nicht auch in dessen Familie aufgenommen wird. In solchen Fällen tritt der gesellschaftliche Verkehr in den Vordergrund.
Die angeblichen Aufwendungen des Stpfl. für die Bewirtung von Geschäftsfreunden seiner Arbeitgeberin können jedenfalls nicht als Werbungskosten anerkannt werden, wie das FG ohne Rechtsverstoß angenommen hat. Behauptet ein Arbeitnehmer, daß er aus eigener Tasche Kosten für die Bewirtung von Geschäftsfreunden seines Arbeitgebers getragen habe, so ist bei der Würdigung des Nachweises auch in Betracht zu ziehen, daß der Arbeitgeber solche Kosten in der Regel dem Arbeitnehmer ersetzt.
Ohne Rechtsverstoß hat das FG auch Ausgaben für ein häusliches Arbeitszimmer nicht anerkannt. Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer sind keine Werbungskosten oder Betriebsausgaben, wenn der Raum in größerem Maß auch für private Zwecke genutzt wird, wie z. B. in den BFH-Urteilen VI 91/57 U vom 14. November 1958 (BFH 68, 122, BStBl III 1959, 47), I 256/60 U vom 24. Januar 1961 (BFH 72, 513, BStBl III 1961, 187) und VI 92/64 vom 21. Januar 1966 (BStBl III 1966, 219) dargelegt ist.
Der Stpfl. beruft sich auf eine Nettolohnvereinbarung hinsichtlich der streitigen Beträge. Dieser Einwand ist nicht schlüssig. Auch ein sog. Nettobezug, d. h. Arbeitslohn, für den der Arbeitgeber die Zahlung der Lohnsteuer übernimmt, gehört zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, des Arbeitnehmers. Der Lohn erhöht sich sogar um den Betrag der übernommenen Steuer, weil die Lohnsteuer als seine Einkommensteuer vom Arbeitnehmer zu tragen ist. übernimmt der Arbeitgeber diese persönliche Schuld des Arbeitnehmers, so erhöht sich der Arbeitslohn entsprechend. Auch sog. Nettobezüge sind darum bei der Veranlagung des Arbeitnehmers zu erfassen; die abgeführte Lohnsteuer ist auf die veranlagte Einkommensteuer anzurechnen. Selbst wenn also bezüglich der streitigen Beträge eine Nettovereinbarung vorläge, stünde das der Erfahrung des Bezugs nicht entgegen. Wie im übrigen in den Urteilen des Senats VI 111/55 U vom 18. Januar 1957 (BFH 64, 307, BStBl III 1957, 116) und VI 155/59 vom 21. Oktober 1960 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1961 S. 230) dargetan ist, ist eine Nettolohnvereinbarung nur bei einwandfreier Vereinbarung anzuerkennen. Daran fehlt es nach den Feststellungen des FG.
Schließlich hat das FG die Steuerforderungen für die Jahre 1949 bis 1953 ohne Rechtsirrtum als nicht verjährt bezeichnet. Nach der hier maßgebenden Vorschrift des § 147 AO a. F. wird die Verjährung durch jede Handlung unterbrochen, die das zuständige FA zur Feststellung des Steueranspruchs vornimmt. Eine solche Maßnahme ist auch die Lohnsteueraußenprüfung. § 147 AO ist zwar durch das Gesetz zur änderung der AO und anderer Gesetze vom 15. September 1965 (BGBl 1965 I S. 1356) geändert worden. Gemäß Art. 5 und 7 des Gesetzes findet die Neufassung des § 147 AO aber auf die Streitjahre noch keine Anwendung.
Fundstellen
Haufe-Index 412153 |
BStBl III 1966, 607 |
BFHE 1966, 642 |
BFHE 86, 642 |
StRK, EStG:9/1u2 R 342 |