Leitsatz (amtlich)
1. Auch bei Eheleuten können Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung grundsätzlich nur bei dem Ehegatten als Werbungskosten berücksichtigt werden, durch dessen Arbeitsverhältnis sie veranlaßt worden sind.
2. Haben die Eheleute am Ort der nichtselbständigen Beschäftigung des Ehemannes einen gemeinsamen Haushalt geführt, so können Mehraufwendungen, die dadurch entstehen, daß die Ehefrau mit dem gemeinsamen Kind an einen anderen Ort zieht, während der Mann vorerst am Beschäftigungsort bleibt, beim Ehemann auch dann nicht als Werbungskosten wegen doppelter Haushaltsführung anerkannt werden, wenn die Ehefrau wegen eines am anderen Ort einzugehenden Arbeitsverhältnisses dorthin gezogen ist und die Eheleute später diesen Ort auch zum Familienwohnsitz bestimmen.
Normenkette
EStG § 9 Abs. 1 Nr. 5
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war bis zum 30. September 1976 als Arbeitnehmer in A beschäftigt. Bis 1972 hatte er dort mit Frau und Kind einen gemeinsamen Haushalt. Im Jahre 1972 zog die Ehefrau mit der gemeinsamen Tochter nach B, wo sie eine Berufstätigkeit aufnahm. Am 1. Mai 1975 erwarb sie in B eine Eigentumswohnung. Schon Ende 1974 meldete die Familie ihren ersten Wohnsitz nach B um. Der Kläger blieb jedoch zunächst weiterhin in A, wo er als Hausmeister tätig war.
Der Kläger beantragte Ende 1975 die Eintragung eines steuerfreien Betrages auf der Lohnsteuerkarte 1976 wegen doppelter Haushaltsführung. Er machte Familienheimfahrten nach B mit dem eigenen Kraftfahrzeug (Kfz), Kosten für Zimmermiete am Arbeitsort A und Mehraufwendungen für Verpflegung als Werbungskosten geltend.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte auch in der Einspruchsentscheidung die Eintragung eines Freibetrages ab, weil der doppelte Haushalt nicht wegen der Berufstätigkeit des nach wie vor in A als Arbeitnehmer tätigen Klägers begründet worden sei.
Hiergegen erhob der Kläger Klage. Nachdem er während des Klageverfahrens, nämlich ab 1. Oktober 1976, in B eine Anstellung gefunden und die Wohnung in A aufgegeben hatte, beschränkte er seinen Klageantrag auf die Geltendmachung von Werbungskosten für doppelte Haushaltsführung für die Zeit vom 1. Januar bis 30. September des Streitjahres (insgesamt 9 056 DM für Familienheimfahrten, Verpflegungsmehraufwand und Miete am Arbeitsort).
Die Klage hatte keinen Erfolg. Unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des erkennenden Senats führte das Finanzgericht (FG) aus, für die Anerkennung von Werbungskosten wegen doppelter Haushaltsführung nach § 9 Abs. 1 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) genüge nicht die bloße Tatsache, daß ein doppelter Haushalt geführt worden sei. Hinzu kommen müsse die berufliche Veranlassung für die doppelte Haushaltsführung. An der fehle es hier. Für den Umzug von Frau und Tochter nach B und die dadurch entstandene doppelte Haushaltsführung seien nicht berufliche Gründe des Klägers maßgebend gewesen, da dieser in A sein Arbeitsverhältnis und seine Wohnung beibehalten habe. Die Einrichtung des zweiten Haushalts habe mit der beruflichen Sphäre jedenfalls des Klägers in keinem Zusammenhang gestanden. Sie sei weder durch ein bestehendes noch ein konkret geplantes Arbeitsverhältnis des Klägers veranlaßt worden. Daß der Kläger in der Folgezeit in B eine Anstellung gesucht und dann am 1. Oktober 1976 auch gefunden habe, sei unstreitig nur die Folge des Entschlusses des Klägers, künftig gemeinsam mit seiner Familie in B leben zu wollen. Ob etwa die Ehefrau des Klägers für ihren Umzug nach B berufliche Gründe habe geltend machen können, sei für die Frage, ob beim Kläger Werbungskosten wegen durch dessen Berufstätigkeit veranlaßter doppelter Haushaltsführung anerkannt werden könnten, nicht maßgebend.
Mit der Revision beantragt der Kläger festzustellen, daß der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig sei. Die Umstellung des Klageantrags nach § 100 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sei wegen Zeitablaufs erforderlich. Zur Begründung der Revision wird ausgeführt, das FG habe zu Unrecht die berufliche Veranlassung für die doppelte Haushaltsführung, d. h. die Veranlassung durch ein Arbeitsverhältnis, verneint. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in der auch vom FG zitierten Entscheidung vom 13. Juli 1976 VI R 172/74 (BFHE 119, 281, BStBl II 1976, 654) betreffend die Begründung einer doppelten Haushaltsführung infolge Heirat ausgeführt, daß es für die Berücksichtigung der Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung bei Eheleuten keine entscheidende Rolle spiele, ob die berufliche Veranlassung im Arbeitsverhältnis des einen oder des anderen Ehegatten zu sehen sei. Dies, so meint der Kläger, müsse auch für den Streitfall gelten. Für die Gründung des zweiten Hausstandes in B im Jahre 1972 durch seine Ehefrau seien deren berufliche Gründe maßgebend gewesen, da sie dort eine Stellung angenommen habe, nachdem sie vorher in A fünf Monate lang arbeitslos gewesen sei. Auch er habe nach dem im Jahre 1974 gefaßten Entschluß, den Familienwohnsitz von A nach B zu verlegen, versucht, in B eine Anstellung zu bekommen, hiervon dann aber wegen der verschärften Lage auf dem Arbeitsmarkt im Hinblick auf seine gute Stellung in A zunächst Abstand genommen. Die Beibehaltung des zweiten Hausstandes in A sei daher beruflich veranlaßt gewesen. Das gelte aber auch für die Verlegung des Hauptwohnsitzes von A nach B, da er, der Kläger, angestrebt habe, in absehbarer Zeit in B ein Arbeitsverhältnis einzugehen. Im übrigen müßten, selbst wenn die Verlegung des Hauptwohnsitzes von A nach B privat veranlaßt gewesen sei, die Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung steuerrechtlich berücksichtigt werden. Denn ein doppelter Haushalt habe unstreitig bestanden. Eine Veränderung sei nur insoweit eingetreten, als die Person des Steuerpflichtigen, bei dem die Mehraufwendungen zu berücksichtigen seien, gewechselt habe. Eine Auswechselung dessen, der den zweiten Haushalt führe, könne aber bei Beachtung der in Art. 3 und 6 des Grundgesetzes (GG) aufgestellten Grundsätze nicht steuerschädlich sein.
Das FA beantragt die Zurückweisung der Revision. Der Kläger habe keinen Sachverhalt vorgetragen, aus dem ersichtlich sei, daß der Hauptwohnsitz aus beruflichen Gründen des Klägers oder seiner Ehefrau nach B verlegt worden sei. Der bloße Austausch von erstem und zweitem Wohnsitz könne die bisher privat bedingte doppelte Haushaltsführung nicht zu einer beruflich bedingten machen.
Entscheidungsgründe
Die Revision kann keinen Erfolg haben.
1. Die vom Kläger vorgenommene Umstellung seines Rechtsbehelfsantrags in einen Feststellungsantrag i. S. von § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO war zulässig und geboten (vgl. Urteil des Senats vom 29. Mai 1979 VI R 21/77, BFHE 128, 148, BStBl II 1979, 650). Der Antrag konnte erst während des Revisionsverfahrens umgestellt werden, da im Zeitpunkt des Erlasses der Vorentscheidung sich die Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte 1976 noch hätte auswirken können. § 123 FGO steht der Umstellung nicht entgegen (vgl. Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 100 Anm. 16 B, mit weiteren Hinweisen).
2. Die materiellen Voraussetzungen für die vom Kläger begehrte Feststellung, daß die Versagung der Eintragung eines Freibetrags wegen doppelter Haushaltsführung auf der Lohnsteuerkarte des Klägers rechtswidrig gewesen sei, liegen jedoch nicht vor.
a) Nach § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG 1975 können notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer aus Anlaß einer doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten sein. Voraussetzung hierfür ist jedoch nicht nur, daß der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, an dem er beschäftigt ist, einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der Beschäftigung wohnt, sondern weiter, daß die durch den doppelten Haushalt veranlaßten Mehraufwendungen beruflich veranlaßt sind (ständige Rechtsprechung des Senats; vgl. Urteil vom 10. November 1978 VI R 112/75, BFHE 126, 518, BStBl II 1979, 222, mit weiteren Nachweisen). Die im Streitfall von keiner Seite bestrittene Tatsache allein, daß ein doppelter Haushalt geführt wurde, kann also entgegen der Auffassung des Klägers den hieraus resultierenden Mehraufwendungen noch nicht den Charakter als Werbungskosten verleihen. Hinzu kommen muß die berufliche Veranlassung.
b) Keine berufliche, sondern eine private Veranlassung für die Führung eines doppelten Haushalts hat der Senat in der Regel angenommen, wenn der Arbeitnehmer unter Beibehaltung einer Wohnung am Arbeitsort seinen Wohnsitz vom Beschäftigungsort wegverlegt hat (Urteile BFHE 126, 518, BStBl II 1979, 222, und vom 26. November 1976 VI R 153/74, BFHE 120, 520, BStBl II 1977, 158). Ein solcher Fall liegt, wie das FG zu Recht angenommen hat, auch hier vor. Dadurch, daß die Ehefrau des Klägers mit der Tochter im Jahre 1972 A verließ und nach B ging, während der Kläger weiterhin an seinem Beschäftigungsort wohnen blieb, ergaben sich jedenfalls keine durch das Arbeitsverhältnis des Klägers veranlaßten Mehraufwendungen. An dieser Beurteilung konnte sich auch nichts dadurch ändern, daß die Eheleute im Jahre 1974 beschlossen, B zu ihrem Hauptwohnsitz zu machen, und den Hausstand dann z. T. nach B verlegten. Auch von diesem Zeitpunkt an war nicht das Arbeitsverhältnis des Klägers in A, sondern der Wegzug der Familie nach B Anlaß für die Führung des doppelten Haushalts und der hieraus sich ergebenden Mehraufwendungen.
c) Der Kläger kann nicht mit Erfolg einwenden, daß es für die Anerkennung von Werbungskosten wegen doppelter Haushaltsführung bei ihm genügen müsse, wenn überhaupt ein Arbeitsverhältnis - sei es sein eigenes, sei es das seiner Ehefrau - die Mehraufwendungen veranlaßt habe. Auch im Urteil in BFHE 119, 281, BStBl II 1976, 654, auf das sich der Kläger für seine Auffassung beruft, geht der Senat von dem Grundsatz aus, daß - auch bei Eheleuten - Werbungskosten nur bei den Einnahmen desjenigen abgezogen werden können, durch dessen Arbeitsverhältnis sie veranlaßt sind. Die weiteren Ausführungen im Urteil, wonach bei der doppelten Haushaltsführung von Eheleuten unter Beachtung des Grundgedankens des Art. 6 Abs. 1 GG eine andere Betrachtung Platz greifen könne, beziehen sich ersichtlich nur auf den damals zu entscheidenden Fall, in dem eine doppelte Haushaltsführung durch die Eheschließung selbst zwangsläufig entstehen mußte, da beide Eheleute an verschiedenen Orten in einem Arbeitsverhältnis und damit vor der Wahl standen, einen der beiden Beschäftigungsorte zur erstmaligen Familienwohnung zu machen. Im Streitfall bestand dagegen bereits eine Familienwohnung in A. Ob der Wegzug der Ehefrau im Jahre 1972 nach B auf in ihrer Person liegende berufliche Gründe zurückzuführen ist, ist vom FG nicht geprüft worden und brauchte auch nicht geprüft zu werden. Denn das hätte allenfalls Werbungskosten bei ihren Einnahmen auslösen können. Hieran hat sich auch durch die spätere Ummeldung des Hauptwohnsitzes der Familie nach B nichts geändert. Die Person dessen, bei dem Werbungskosten wegen doppelter Haushaltsführung entstehen können, kann nicht auf diese Weise - sozusagen nach Belieben - ausgetauscht werden.
d) Endlich kann auch der Umstand, daß der Kläger ab 1974 versucht hat und es ihm im Oktober 1976 auch gelungen ist, in B eine Anstellung zu finden, nicht dazu führen, die Ablehnung der begehrten Freibetragseintragung als rechtswidrig zu beurteilen. Auch das "Vorausschikken" der Familie an einen anderen Ort, an dem man künftig u. U. beabsichtigt, ein Arbeitsverhältnis einzugehen, ist ein steuerlich irrelevantes Wegverlegen des Wohnsitzes vom Arbeitsort jedenfalls dann, wenn der Arbeitnehmer am neuen Familienwohnsitz überhaupt noch kein konkretes Arbeitsverhältnis im Auge hat. Im Streitfall ist mit dem FG davon auszugehen, daß die Suche nach einem Arbeitsplatz nur die Folge des höchstpersönlichen, weder mit dem bestehenden noch mit dem künftigen Arbeitsverhältnis des Klägers im Zusammenhang stehenden Entschlusses der Eheleute war, in Zukunft gemeinsam in B leben zu wollen.
Fundstellen
Haufe-Index 73557 |
BStBl II 1980, 512 |
BFHE 1980, 388 |
NJW 1980, 2040 |