Doppelte Haushaltsführung: Lohnsteuerrechtliche Bewertung / 10 Sonderfall: Ständig wechselnde Einsatzstellen

10.1 Kein doppelter Haushalt ohne erste Tätigkeitsstätte

Eine doppelte Haushaltsführung setzt voraus, dass der Arbeitnehmer an seiner dauerhaft bzw. zumindest längerfristig angelegten auswärtigen ersten Tätigkeitsstätte eine Zweitwohnung bezieht. Der Bezug einer auswärtigen Unterkunft bei Arbeitnehmern ohne erste Tätigkeitsstätte, die bei ihrer individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten eingesetzt werden, begründet keine doppelte Haushaltsführung.^[1]

Eine doppelte Haushaltsführung ist durch ein – auf eine gewisse Dauer angelegtes – Wohnen am auswärtigen Beschäftigungsort gekennzeichnet. Eine Tätigkeit an ständig wechselnden Orten zeichnet sich durch ihre vorübergehenden auswärtigen Einsätze aus. Aus diesem Grund kann die Unterkunft an einem vorübergehenden Einsatzort, die eine nur kurzfristige räumliche Bindung zur Folge hat, keine doppelte Haushaltsführung begründen.^[2]

Einsatzwechseltätigkeit wird als Auswärtstätigkeit behandelt

Die lohnsteuerliche Behandlung der ausschließlich an ständig wechselnden Tätigkeitsorten eingesetzten Arbeitnehmer ohne erste Tätigkeitsstätte bestimmt sich für die Gesamtdauer der auswärtigen Einsatzdauer nach Reisekostenregelungen. Für den steuerfreien Arbeitgeberersatz, aber auch für den Werbungskostenabzug der beruflichen Mehraufwendungen anlässlich der auswärtigen Unterbringung im Rahmen einer Tätigkeit an ständig wechselnden Orten sind deshalb die für berufliche Auswärtstätigkeiten geltenden Regelungen anzuwenden.^[3]

[1] BFH, Urteil v. 11.5.2005, VI R 7/02, BStBl 2005 II S. 782; BFH, Urteil v. 11.5.2005, VI R 34/04, BStBl 2005 II S. 793.

[2] BFH, Urteil v. 5.8.2004, VI R 40/03, BStBl 2004 II S. 1074.

[3] BFH, Urteil v. 11.5.2005, VI R 70/03, BStBl 2005 II S. 785; BFH, Urteil v. 11.5.2005, VI R 15/04, BStBl 2005 II S. 788; BFH, Urteil v. 11.5.2005, VI R 16/04, BStBl 2005 II S. 789.

10.2 Fahrtkosten bei Arbeitnehmern ohne erste Tätigkeitsstätte

Der Arbeitgeber kann für sämtliche Heimfahrten (einschließlich Zwischenheimfahrten unter der Woche) und die Fahrten von der auswärtigen Unterkunft zum Einsatzort die tatsächlichen Aufwendungen bzw. die pauschalen Kilometersätze für Auswärtstätigkeiten steuerfrei ersetzen.

10.3 Verpflegungskosten für die ersten 3 Monate

Die zeitlich gestaffelten Verpflegungspauschalen sind auch bei Arbeitnehmern anzuwenden, die im Rahmen ihrer Tätigkeit an wechselnden Einsatzorten übernachten. Die Höhe der Verpflegungspauschalen berechnet sich dabei ausschließlich nach der Abwesenheit des Arbeitnehmers von seiner Wohnung am Ort des Lebensmittelpunkts. Nicht entscheidend ist die Abwesenheitsdauer von der auswärtigen Unterkunft am Einsatzort.

Die gesetzliche 3-Monatsfrist^[1] gilt auch bei Arbeitnehmern mit Einsatzwechseltätigkeit.^[2]

[1] § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG i. V. m. § 9 Abs. 5 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 27.7.2004, VI R 43/03, BStBl 2005 II S. 357.

10.4 Pauschalbesteuerung steuerpflichtiger Verpflegungszuschüsse

Verpflegungsmehraufwendungen bei beruflichen Auswärtstätigkeiten, die der Arbeitgeber über die steuerfreien Verpflegungspauschalen hinaus erstattet, können mit einem Steuersatz von 25 % pauschal besteuert werden. Die Pauschalbesteuerung ist beschränkt auf 100 % des Betrags, der dem Betrag entspricht, der für die jeweilige Auswärtstätigkeit steuerfrei erstattet werden kann.^[1]

Dabei ist es unerheblich, ob der Arbeitgeber die höheren Beträge pauschal zahlt oder von einem Einzelnachweis der tatsächlich entstandenen Verpflegungskosten abhängig macht.

Pauschal besteuerte Mehraufwendungen sind beitragsfrei

Soweit Verpflegungsmehraufwendungen pauschal versteuert werden, gehören sie nicht zum beitragspflichtigen Arbeitsentgelt. Für die Prüfung der Pauschalierungsgrenze von 100 % der steuerfreien Verpflegungspauschalen ist bei einer mehrtägigen Auswärtstätigkeit der Unterschiedsbetrag zwischen der Summe der Vergütungen des Arbeitgebers für Verpflegungsmehraufwendungen und der Summe der steuerfreien Verpflegungspauschalen für die einzelnen Reisetage maßgebend.

Praxis-Beispiel

Pauschalbesteuerung mit 25 %

Bei einer 3-tägigen beruflichen Auswärtstätigkeit ist der Arbeitnehmer am 1. Tag 9 Stunden, am 2. Tag 24 Stunden und am 3. Tag 15 Stunden von der Wohnung bzw. vom Betrieb abwesend. Der Arbeitgeber zahlt für Verpflegungskosten am 1. Tag 20 EUR, am 2. Tag 30 EUR und am 3. Tag ebenfalls 20 EUR, insgesamt 70 EUR.

Ergebnis:

Steuerfreie Verpflegungspauschale:
1. Tag (Anreisetag)	14 EUR
2. Tag (24 Stunden)	28 EUR
3. Tag (Abreisetag)	14 EUR
Verpflegungspauschalen insgesamt	56 EUR

Arbeitgebererstattung:
1. Tag	20 EUR
2. Tag	30 EUR
3. Tag	20 EUR
Arbeitgebererstattung insgesamt	70 EUR

Steuerpflichtig ist der Unterschiedsbetrag von 14 EUR (70 EUR – 56 EUR). Dieser Betrag kann mit dem Steuersatz von 25 % pauschal besteuert werden, da er die Summe der steuerfreien Verpflegungspauschalen nicht übersteigt.

[1] § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG.

10.5 Vereinfachungsregelung: Gesamterstattungsverfahren

Werden die steuerfreien Reisekostenvergütungen durch Zusammenrechnung der Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen mit Fahrtkostenvergütungen und Übernachtungskostenvergütungen ermittelt, ist es aus Vereinfachungsgründen zulässig, den Betrag, der den steuerfreien Reisekostenbetrag übersteigt, einheitlich als Vergütung für Verpflegu...