Forderungsverzicht durch GmbH-Gesellschafter

FinMin Schleswig-Holstein, Erlaß v. 16.4.2014, VI 3011 - S 2741 - 108

Anwendung des BMF-Schreibens vom 27.3.2003 (BStBl 2003 I S. 240) zur ertragsteuerlichen Behandlung von Sanierungsgewinnen

Es ist gefragt worden, ob und inwieweit der Darlehensverzicht eines GmbH-Gesellschafters zu einem begünstigten Sanierungsgewinn i.S. des BMF-Schreibens vom 27.3.2003 (BStBl 2003 I S. 240 [ESt-Kartei, EStG § 4 Allgemein, Karte 1.1]; im Folgenden:

„Sanierungserlass”) führt.

Ich bitte hierzu die Auffassung zu vertreten, dass ein begünstigter Sanierungsgewinn i.S. des Sanierungserlasses bei einem Darlehensverzicht durch einen Gesellschafter nur dann vorliegt, wenn der Verzicht eigenbetrieblich – und nicht gesellschaftsrechtlich – veranlasst ist. Von einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung ist z.B. grundsätzlich auszugehen, wenn das Darlehen von vorne herein als sog. „Finanzplandarlehen” ausgereicht wurde. Zum Begriff des „Finanzplandarlehens” vgl. BMF-Schreiben vom 8.6.1999 (BStBl 1999 I S. 545; KStH 2008, Anhang 25. IV).

Der Buchgewinn aus dem Verzicht auf ein Gesellschafterdarlehen kann dann einen begünstigten Sanierungsgewinn darstellen, wenn neben dem Gesellschafter auch unbeteiligte Dritte Darlehensverzichte aussprechen („Handeln im Gläubigerakkord”) oder anderweitige Sanierungsbeiträge leisten. In diesem Sonderfall kann die betriebliche Veranlassung des Forderungsverzichts unterstellt werden, weil der Gesellschafter sich wie ein fremder Dritter verhält. Der Anwendungsbereich des Sanierungserlasses ist in diesem Fall insgesamt – unabhängig von der Art des Gesellschafterdarlehens – eröffnet (also auch, soweit der Gesellschafter auf ein „Finanzplandarlehen” [s.o.] verzichtet).

In den Fällen, in denen der Verzicht auf ein Gesellschafterdarlehen im Rahmen eines Gläubigerakkords vorgenommen wird und Billigkeitsmaßnahmen nach dem Sanierungserlass gewährt werden, können im Fall der (späteren) Veräußerung oder Auflösung der Gesellschaft gleichwohl nachträgliche Anschaffungskosten i.S. von § 17 EStG vorliegen, soweit die Voraussetzungen hierfür erfüllt sind.

Für die Frage der Anwendung des Sanierungserlasses ist eine Aufteilung des Darlehensverzichts eines Gesellschafters in einen gesellschaftsrechtlich (für den werthaltigen Teil der Forderung) und einen eigenbetrieblich (für den nicht werthaltigen Teil der Forderung) veranlassten Teil nicht möglich. Vielmehr ist hier der Verzicht als Ganzes zu sehen, und er kann deshalb auch nur einheitlich als eigenbetrieblich oder gesellschaftsrechtlich veranlasst beurteilt werden. Nur wenn der Verzicht eigenbetrieblich veranlasst ist, kann davon ausgegangen werden, dass der Gesellschafter in der für einen begünstigten Sanierungsgewinn erforderlichen Sanierungsabsicht handelt. Ist der Verzicht hingegen gesellschaftsrechtlich veranlasst, gelten die Grundsätze des Beschlusses des Großen Senats des BFH vom 9.6.1997 (BStBl 1998 II S. 307; vgl. H 40 <Forderungsverzicht> KStH 2004).

Besprechung zu dieser Verwaltungsanweisung

Normenkette

EStG § 17;

KStG § 5 Abs. 1 Nr. 18

KStG § 8