Frotscher/Geurts, EStG § 19 Nichtselbständige Arbeit / 2.2.3.7.10 Unterarbeitsverhältnisse

Rz. 53k

Ein Unterarbeitsverhältnis wird zwischen einem Arbeitnehmer als arbeitgebendem Vertragspartner und einem nahen Angehörigen als arbeitnehmendem Vertragspartner vereinbart. Ein Beispiel ist, dass ein nichtselbstständiger Versicherungsvertreter oder ein Handelsvertreter sämtliche anfallende Büroarbeiten durch seine Ehefrau erledigen lässt. Der arbeitgebende Ehegatte kann den von ihm gezahlten Arbeitslohn als Werbungskosten geltend machen.

Rz. 53l

Der zivilrechtlichen Anerkennung eines Unterarbeitsverhältnisses kann im Einzelfall entgegenstehen, dass der zur Dienstleistung Verpflichtete die Dienste nach § 613 BGB im Zweifel in Person leisten muss. Eine höchstpersönliche Dienstleistungspflicht kommt jedoch nur dann in Betracht, wenn es auf die besondere Fähigkeit der betreffenden Person ankommt, wie etwa eines Chefarztes bei Operationen.^[1] Dieser Gesichtspunkt spielt bei der Art der steuerlich zu beurteilenden Unterarbeitsverhältnisse kaum eine Rolle. Steuerlich kann einer Anerkennung eines Unterarbeitsverhältnisses entgegenstehen, dass es keinen wirtschaftlich sinnvollen Grund für ein Unterarbeitsverhältnis gibt, weil eine Delegation der Arbeit im Einzelfall weder üblich noch erforderlich noch zweckmäßig ist. Die für ein Arbeitsverhältnis typische und notwendige "persönliche Abhängigkeit" i. S. v. § 611a Abs. 1 S. 1 BGB (In-Kraft-Treten zum 1.4.2017) setzt dagegen bereits zivilrechtlich unabdingbar voraus, dass die Dienste höchstpersönlich vom Arbeitnehmer geleistet werden müssen.^[2]

Rz. 53m

Hinsichtlich der bis zum 1.4.2017 geltenden Zivilrechtslage (vgl. § 611a BGB n. F.) wurde ein Unterarbeitsverhältnis steuerlich i. d. R. dann anerkannt, wenn nach dem Beruf des arbeitgebenden Arbeitnehmers eine Unterbeschäftigung nicht abwegig erschien – wie etwa im Fall eines Versicherungs- oder Handelsvertreters, der seine Ehefrau mit den Büroarbeiten beschäftigte –, eine sonst erforderliche Fremdkraft ersetzt wurde und der arbeitnehmende Angehörige mit der Arbeitsleistung nicht private Ziele verfolgte, die Dritte üblicherweise unentgeltlich leisten.^[3]

Rz. 53n

Als unbedeutende Hilfeleistung, die üblicherweise nicht aufgrund eines Arbeitsverhältnisses, sondern auf familienrechtlicher Grundlage erbracht wird, hat der BFH^[4] die Reinigung des häuslichen Arbeitszimmers angesehen. Das Gleiche hat der BFH für einen von einem evangelischen Pfarrer abgeschlossenen Arbeitsvertrag mit seiner Ehefrau entschieden, die ihn bei der Jugend-, Alten- und Gemeindearbeit sowie bei Besuchen und Telefondienst unterstützen sollte.^[5] Beim Umfang der übertragenen Arbeit erscheint diese Entscheidung schwer nachvollziehbar. Als unangemessen hat der BFH^[6] schließlich ein Unterarbeitsverhältnis einer Lehrerin beurteilt, die damit ihrer Erziehungswissenschaften studierenden Tochter Arbeiten zur Vorbereitung der Lehrtätigkeit übertragen hat.

[1] Weidenkaff, in Grüneberg, BGB, 2024, § 613 BGB Rz. 1.

[2] LAG Köln v. 12.7.2018, 7 Sa 872/17.

[3] BFH v. 22.11.1996, IV R 20/94, BStBl II 1997, 187; Krüger, in Schmidt, EStG, 2024, § 19 EStG Rz. 35 "Angehörige".

[4] BFH v. 27.10.1978, VI R 166, 174/66, BStBl II 1979, 80.

[5] BFH v. 22.11.1996, IV R 20/94, BStBl II 1997, 187.

[6] BFH v. 6.3.1995, VI R 86/94, BStBl II 1995, 394.