Frotscher/Geurts, EStG § 38 Erhebung der Lohnsteuer / 2.5 Tarifvertragliche und andere Ansprüche gegen Dritte (Abs. 3a)

2.5.1 Überblick

Rz. 62

§ 38 Abs. 3a EStG enthält Sonderregelungen für die Erfüllung der Arbeitgeberpflichten bei Lohnzahlungen durch Dritte. Für den Fall, dass tarifvertragliche Ansprüche des Arbeitnehmers gegen Dritte gerichtet sind, treffen diesen nach § 38 Abs. 3a S. 1 EStG die lohnsteuerlichen Pflichten. In anderen Fällen kann das FA nach § 38 Abs. 3a S. 2 EStG zulassen, dass der Dritte die lohnsteuerlichen Pflichten des Arbeitgebers übernimmt.^[1]

Rz. 62a

§ 38 Abs. 3a EStG verhindert, dass die Zahlungen des Dritten vom LSt-Abzug ausgenommen werden.^[2] Die steuerrechtliche Regelung erlaubt es dem Dritten, den LSt-Abzug auch zivilrechtlich gegenüber dem Arbeitnehmer durchzuführen. Entsprechende Regelungen enthalten § 38 Abs. 3 S. 2 EStG für Lohnzahlungen durch öffentliche Kassen und § 38 Abs. 3 S. 3 EStG für die Inanspruchnahme von an die Deutsche Rentenversicherung Bund übertragenen Wertguthaben (Rz. 26).

[1] BMF v. 27.1.2004, IV C 5 – S 2000 – 2/04, Tz. III. 3, BStBl I 2004, 173.

[2] BFH v. 21.2.2003, VI R 74/00, BStBl II 2003, 496, BFH/NV 2003, 853: Zahlungen aus der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft.

2.5.2 Tarifvertragliche Ansprüche (Abs. 3a S. 1)

Rz. 63

Voraussetzung des § 38 Abs. 3a S. 1 EStG ist, dass sich tarifvertragliche Ansprüche des Arbeitnehmers auf Arbeitslohn aus einem Dienstverhältnis oder einem früheren Dienstverhältnis unmittelbar gegen einen Dritten richten. Einzelvertragliche Ansprüche gegen einen Dritten führen damit nicht zur Anwendung der Vorschrift. Der Dritte muss selbst Schuldner der Ansprüche sein. Er darf also nicht lediglich Zahlstelle zur Erfüllung der gegen den Arbeitgeber gerichteten Lohnansprüche sein. § 38 Abs. 3a S. 1 EStG findet damit insbesondere dann Anwendung, wenn Teile des Arbeitslohns aufgrund tarifvertraglicher Regelungen durch gemeinsame Einrichtungen der Tarifpartner, Sozialkassen oder ähnliche Einrichtungen gezahlt werden, wie dies etwa im Baugewerbe üblich ist.

Rz. 64

Der Dritte muss Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland haben. Dies ermöglicht es dem FA, die lohnsteuerlichen Pflichten auch tatsächlich geltend zu machen. Die Ansprüche des – unbeschränkt oder beschränkt stpfl. – Arbeitnehmers müssen sich auf eine Geldzahlung richten. Für Sachbezüge gilt § 38 Abs. 3a S. 1 EStG nicht, selbst wenn ihre Gewährung auf einer tarifvertraglichen Regelung beruht.

Rz. 65

Rechtsfolge des § 38 Abs. 3a S. 1 EStG ist, dass den Dritten, der die tariflichen Ansprüche erfüllt, die lohnsteuerlichen Pflichten des Arbeitgebers treffen; der Dritte tritt insoweit an die Stelle des Arbeitgebers (§ 38a Abs. 3a S. 6 EStG). Der Dritte hat damit insbesondere die LSt auf den Arbeitslohn einzubehalten, anzumelden und an das FA abzuführen. Handelt es sich bei der Lohnzahlung des Dritten um einen sonstigen Bezug, so gilt hierfür die besondere Regelung des § 39c Abs. 3 EStG (§ 39c EStG Rz. 21). Danach kann der Dritte in diesem Fall die LSt unabhängig von der LSt-Karte mit 20 % ermitteln, wenn der maßgebliche Jahresarbeitslohn 10.000 EUR nicht übersteigt; beim Arbeitnehmer ist in der Folge nach § 46 Abs. 2 Nr. 5 EStG eine Pflichtveranlagung durchzuführen.

Rz. 65a

Der Dritte hat die Aufzeichnungspflichten nach § 41 EStG zu erfüllen, insbesondere ein Lohnkonto zu führen, er hat das Lohnkonto nach § 41b EStG abzuschließen, er muss die LSt-Bescheinigung erteilen und kann einen LSt-Jahresausgleich nach § 42b EStG durchführen.

Rz. 65b

Der Arbeitgeber ist nach § 38 Abs. 3a S. 6 Halbs. 2 EStG von seinen Pflichten befreit, soweit der Dritte diese Pflichten erfüllt hat. Anderenfalls leben die Pflichten des Arbeitgebers wieder auf, insbesondere trifft ihn die Haftung nach § 42d Abs. 1 Nr. 4 EStG. Die Haftung des Arbeitgebers tritt neben die Haftung des Dritten (§ 42d Abs. 9 EStG).^[1]

[1] Wagner, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 42d EStG Rz. 240.

2.5.3 Übertragung der Arbeitgeberpflichten mit Zustimmung des FA (Abs. 3a S. 2 bis 5)

Rz. 66

§ 38 Abs. 3a S. 2 bis 5 EStG regelt die freiwillige Übernahme der lohnsteuerlichen Pflichten des Arbeitgebers durch einen Dritten für weitere Fallgestaltungen. Die Vorschrift soll im Wesentlichen folgende Fälle erfassen^[1]:

• Bei der studentischen Arbeitsvermittlung ist der einzelne Arbeitnehmer in mehreren kurzfristigen aufeinanderfolgenden Dienstverhältnissen für unterschiedliche Arbeitgeber tätig. Die studentische Arbeitsvermittlung fasst die Löhne zusammen, berechnet hieraus die LSt und meldet sie zusammengefasst für eine Vielzahl von Arbeitnehmern an und führt sie an das FA ab.
• Für Arbeitnehmer mit mehreren gleichzeitig nebeneinander bestehenden Dienstverhältnissen übernimmt einer der Arbeitgeber als Stammarbeitgeber und Abrechnungsstelle die Auszahlung des Arbeitslohns, die Berechnung, Anmeldung und Abführung der zusammengefassten LSt. Diese Gestaltung findet sich wegen der Spartentrennung häufig bei Versicherungsunternehmen.
• Für Arbeitnehmer mit nur einem Arbeitsverhältnis übernimmt ein Dritter die Auszahlung des Arbeitslohns, die Berechnung, Anmeldung und Abführung der LSt. Diese Gestaltung kommt vor bei leitenden Konzernmitarbeitern, der Auszahlung von Betriebsrenten, bei zentralen Abrech...