Frotscher/Geurts, EStG § 49 Beschränkt steuerpflichtige ... / 2.2.2.8 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, Veräußerung von unbeweglichem Vermögen, Sachinbegriffen oder Rechten, Nr. 2 Buchst. f

2.2.2.8.1 Allgemeines

Rz. 177

Durch G. v. 21.12.1993^[1] ist die beschr. Steuerpflicht auf gewerbliche Einkünfte aus der Veräußerung von unbeweglichem Vermögen, Sachinbegriffen oder Rechten i. S. d. § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG ausgedehnt worden. Durch G. v. 19.7.2006^[2] wurde die Vorschrift neu gefasst. Hintergrund der Neuregelung war, dass die vorherige Fassung für die Definition der Rechte, die veräußert werden, auf Nr. 6 verwies. Dadurch wurden nur Rechte erfasst, die ihrem Wesen nach Gegenstand einer zeitlich begrenzten Nutzungsüberlassung sein können. Nicht erfasst wurde die sog. "verbrauchende Rechtsüberlassung", bei der die Rechte durch die einmalige Nutzung verbraucht wurden, z. B. Werberechte bei einer Sport- oder sonstigen Veranstaltung. Die Vorschrift wurde daher durch eine eigene Definition der Rechte, die von Buchst. f erfasst werden, ausgedehnt und die die Verweisung auf Nr. 6 dadurch ersetzt. Dabei wurde auch der notwendige Inlandsbezug konkretisiert.^[3]

Rz. 178

Schließlich wurde die Vorschrift durch G. v. 19.12.2008^[4] auf die laufenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erweitert.^[5] Soweit die Einkünfte aus dem unbeweglichen Vermögen durch die in S. 2 der Vorschrift genannten Körperschaften erzielt werden, unterliegen die Einkünfte daher als Einkünfte aus Gewerbebetrieb einheitlich der beschr. Steuerpflicht, ohne dass es darauf ankommt, ob es sich um laufende Einkünfte aus dem unbeweglichen Vermögen oder um Veräußerungsgewinne handelt. Nicht anwendbar ist die Neuregelung jedoch auf Miet- und Pachtzinsen für ein im Inland belegenes Grundstück, die eine Personengesellschaft an ihren Gesellschafter zahlt. Hier sind die Regeln über Sondervergütungen (Rz. 93ff.) vorrangig.^[6]

Rz. 179

Durch G. v. 19.7.2016^[7] wurde S. 2 in § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG mit Wirkung ab Vz 2017 eine Verweisung auf § 23 Abs. 1 S. 4 EStG eingefügt und damit auch die Veräußerung einer Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft, zu deren Gesamthandsvermögen Grundstücke, Sachinbegriffe oder Rechte gehören, in die beschränkte Steuerpflicht einbezogen. Die Vorschrift ist ab 1.1.2017 anzuwenden. Eine weitere Ausdehnung des Tatbestands der Vorschrift ist durch G. v. 11.12.2018 vorgenommen worden.^[8]

In die Besteuerung einbezogen wurden Wertveränderungen von Wirtschaftsgütern, die mit der Veräußerung des in Buchst. f genannten Vermögen in wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Diese Erweiterung ist nach § 52 Abs. 45a S. 2 EStG erstmals anwendbar auf Wertveränderungen, die nach dem 31.12.2018 eintreten.

Rz. 179a

Die Regelung hat keine unmittelbaren Auswirkungen auf die GewSt, da gewerbesteuerlich maßgebend bleibt, ob im Inland eine Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO unterhalten wird. Das ist regelmäßig nicht der Fall, da das Unterhalten von Wirtschaftsgütern der in Buchst. f bezeichneten Art allein keine Betriebsstätte begründet.^[9]

Rz. 180

Die Vorschrift erfasst nur gewerbliche Einkünfte, die mangels des Bestehens einer Betriebsstätte bzw. eines ständigen Vertreters nicht bereits unter den Tatbestand des Buchst. a fallen. Sie soll Lücken schließen, die sonst in der Besteuerung ausl., beschr. stpfl. natürlicher Personen oder Körperschaften entstehen können. Die Veräußerung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten außerhalb einer Betriebsstätte bzw. eines ständigen Vertreters konnte vor der Neuregelung nur besteuert werden, soweit ein Spekulationsgeschäft, § 23 EStG, vorlag. Andererseits konnten laufende Miet- und Pachteinkünfte nicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG oder nur unter Anwendung der isolierenden Betrachtungsweise nach § 49 Abs. 2 EStG besteuert werden, wenn es sich um originär gewerbliche Einkünfte handelte. Durch die Neuregelung soll insoweit eine Besteuerungslücke geschlossen werden. Als Ergänzungsvorschrift erfasst sie nur bestimmte Sachverhalte, die durch andere Vorschriften noch nicht erfasst sind. Insbesondere erfasst sie nur Vorgänge außerhalb einer inländischen Betriebsstätte. Die Veräußerung von unbeweglichem Vermögen, Sachinbegriffen und Rechten oder, ab Vz 2009, von laufenden Miet- und Pachteinkünfte aus unbeweglichem Vermögen, die zu einer inländischen Betriebsstätte gehören, fallen daher unter Buchst. a. Die Vorschrift verdrängt jedoch, soweit sie anwendbar ist, § 49 Abs. 1 Nr. 8 EStG.

[1] BStBl I 1994, 50.

[2] BStBl I 2006, 432.

[3] HierzuDörr, IStR 2006, 583.

[4] BStBl I 2009, 74; hierzu BMF v. 16.5.2011, IV C 3 – S 2300/08/10014, BStBl I 2011, 530.

[5] Bron, DB 2009, 592; Eckert, DB 2011, 1189; Gläser/Birk, IStR 2011, 762; Huschke/Hartwig, IStR 2008, 745; Lindauer/Westphal, BB 2009, 420, 422; Mensching, DStR 2009, 96; Schlotter, FR 2010, 651; Töben/Lohbeck/Fischer, FR 2009, 151; Wassermeyer, IStR 2009, 238.

[6] Wassermeyer, IStR 2009, 238.

[7] BStBl I 2016, 731.

[8] BGBl I 2018, 2338; hierzu Wagner, DB 2018, 2659.

[9] BMF v. 16.5.2011, IV C 3 – S 2300/08/10014, Rz. 15, BStBl I 2011, 530.

2.2.2.8.2 Erfasste Einkünfte

Rz. 181

Der Tatbestand ist eingeschränkt und erfordert sorgfältige Interpretation. Im Einzelnen werden erfasst:

• Veräußerung von...