Progressionsvorbehalt

Zusammenfassung

Begriff

Lohnersatzleistungen werden oft steuerfrei gezahlt und erhöhen so die steuerliche Leistungsfähigkeit. Um Bezieher von Lohnersatzleistungen finanziell nicht besser zu stellen als Steuerpflichtige, die in gleicher Höhe steuer- und abgabenpflichtige Einkünfte erhalten, wurde der Progressionsvorbehalt geschaffen, der zu einem erhöhten Steuersatz führt. Zuständig für die Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts ist das Finanzamt.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Lohnsteuer: Grundlage für den Progressionsvorbehalt ist § 32b EStG; R 32b LStR und H 32b LStH ergänzen die Rechtsvorschrift.

Lohnsteuer

1 Steuerfreie Entgeltersatzleistungen

Bestimmte vom Arbeitgeber gezahlte Entgeltersatzleistungen sind steuerfrei und unterliegen dem Progressionsvorbehalt:

• Kurzarbeitergeld einschließlich Saison-Kurzarbeitergeld und Qualifizierungsgeld^[1],
• Aufstockungsbeträge nach dem Altersteilzeitgesetz^[2],
• Verdienstausfallentschädigung nach dem IfSG^[3],
• Zuschüsse zum Mutterschaftsgeld.^[4]

Steuerfrei sind auch weitere Entgeltersatzleistungen, die nicht vom Arbeitgeber, sondern von der dafür zuständigen Stelle (z. B. Agentur für Arbeit, Krankenkasse) gezahlt werden, z. B.

• Arbeitslosengeld^[5],
• Krankengeld aus den gesetzlichen Krankenversicherungen^[6],
• Mutterschaftsgeld.^[7]

[1] § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG.

[2] § 3 Nr. 28 EStG,

s. Altersteilzeit.

[3] § 3 Nr. 25 EStG

[4] § 3 Nr. 1 Buchst. d EStG.

[5] § 3 Nr. 2 Buchst. a EStG.

[6] § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG,

Krankentagegeld aus einer privaten Krankenversicherung unterliegt nicht dem Progressionsvorbehalt, s. BFH, Urteil v. 13.11.2014, III R 36/13, BStBl 2015 II S. 563.

[7] § 3 Nr. 1 Buchst. d EStG.

2 Anwendung des Progressionsvorbehalts

Für die Anwendung des Progressionsvorbehaltes werden die o. a. Entgeltersatzleistungen sowie die weiteren zu berücksichtigenden Einkommensteile dem zu versteuernden Einkommen zugerechnet. Für das sich so ergebende fiktive Gesamteinkommen werden die Einkommensteuer und der Steuersatz berechnet. Mit diesem Steuersatz wird die Einkommensteuer für das tatsächlich zu versteuernde Einkommen ermittelt, also ohne die steuerfreien Entgeltersatzleistungen.

Diese Berechnungsmethode ist auch dann anzuwenden, wenn das zu versteuernde Einkommen niedriger ist als das steuerfreie Existenzminimum. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen diese Regelung hat die Rechtsprechung zurückgewiesen.^[1] Die Anwendung des Progressionsvorbehalts erhöht regelmäßig die Steuerbelastung, wodurch sich u. U. Steuernachforderungen ergeben.

Nicht dem Progressionsvorbehalt unterliegen folgende Entgeltersatzleistungen:

• Leistungen nach der Berufskrankheiten-Verordnung,
• das Krankentagegeld aus einer privaten Krankenversicherung,
• Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts sowie
• das Bürgergeld nach § 19 Abs. 1 Satz 1 SGB II (bis 2022: Arbeitslosengeld II).

[1] BFH, Urteil v. 9.8.2001, III R 50/00, BStBl 2001 II S. 778.

3 Negativer Progressionsvorbehalt

Muss der Arbeitnehmer Kurzarbeitergeld oder vergleichbare Leistungen zurückzahlen und erfolgt die Rückzahlung über den Arbeitgeber, so wird auf Antrag ein negativer Progressionsvorbehalt vom Finanzamt durchgeführt. Dadurch mindert sich in aller Regel die Steuerbelastung in dem Kalenderjahr, in dem die Rückzahlung geleistet wird.

4 Aufzeichnungs- und Bescheinigungspflichten

Damit das Finanzamt den Progressionsvorbehalt berücksichtigen kann, hat der Arbeitgeber zusätzliche Aufzeichnungs- und Bescheinigungspflichten zu erfüllen:

• Eintragung im Lohnkonto: Arbeitgeber, die (konjunkturelles) Kurzarbeitergeld (einschließlich Saison-Kurzarbeitergeld), Aufstockungsbeträge, Verdienstausfallentschädigung nach dem IfSG oder Zuschüsse zum Mutterschaftsgeld auszahlen oder zurückfordern, haben bei jeder Auszahlung oder Rückzahlung die Beträge im Lohnkonto des Arbeitnehmers einzutragen. Die Beträge sind im Lohnkonto des Kalenderjahres einzutragen, in dem der Entgeltzahlungszeitraum endet, für den die Entgeltersatzleistung gezahlt wird.

  Fordert der Arbeitgeber an den Arbeitnehmer ausgezahltes Kurzarbeitergeld oder andere steuerfreie Leistungen zurück, ist der zurückgezahlte Betrag im Lohnkonto des Kalenderjahres der Rückzahlung einzutragen.

• Eintragung in der Lohnsteuerbescheinigung: Bei Ausfertigung der (elektronischen) Lohnsteuerbescheinigung hat der Arbeitgeber in dem hierfür vorgesehenen Feld die Summe der von ihm gezahlten vorgenannten Entgeltersatzleistungen einzutragen.

  Ergibt die Verrechnung von ausgezahlten und zurückgeforderten Beträgen einen negativen Betrag, ist dieser Betrag in der Lohnsteuerbescheinigung anzugeben.

• Bescheinigung des Großbuchstabens U: Damit das Finanzamt auch von den Fällen Kenntnis erhält, in denen steuerfreie Entgeltersatzleistungen von anderen Stellen als vom Arbeitgeber gezahlt wurden, muss der Arbeitgeber Unterbrechungsfälle durch ein U im Lohnkonto kennzeichnen, wenn der Entgeltanspruch für mindestens 5 aufeinanderfolgende Arbeitstage im Wesentlichen weggefallen ist.

  In der Lohnsteuerbescheinigung ist die Summe der im Lohnkonto vermerkten Großbuchstaben U anzugeben; auf den Grund für den zeitweiligen Wegfall des Entgeltanspruchs kommt es nicht an.

• Verbot des Lohnsteuer-Jahresausgleichs: Soweit der Arbeitg...