Marcus Spahn, Michael Schulz
1 Vorteile einer Vergütungsoptimierung
Für Arbeitgeber und Arbeitnehmer stellt sich regelmäßig die Frage, wie die Entgeltzahlungen hinsichtlich der lohn- und sozialversicherungsrechtlichen Behandlung optimiert werden können. Was "kostet" den Arbeitgeber eine Gehaltserhöhung tatsächlich? Bzw. aus Arbeitnehmersicht: Was bleibt von einer Lohnerhöhung übrig?
Gehaltserhöhung von 100 EUR – Was sie den Arbeitgeber tatsächlich kostet
Ein lediger Bürokaufmann (8 % Kirchensteuer, Steuerklasse I, PV-Zuschlag) erhält in 2024 ein monatliches Bruttogehalt von 3.000 EUR. Er soll eine Gehaltserhöhung von brutto 100 EUR monatlich erhalten.
Ergebnis: In der Tabelle sind die Auswirkungen beim Arbeitgeber dargestellt:
| Arbeitgeberkosten |
Bisher |
Neu |
Veränderung |
| Bruttogehalt |
3.000,00 EUR |
3.100,00 EUR |
100,00 EUR |
| Gesamtkosten |
3.589,80 EUR |
3.709,46 EUR |
119,66 EUR |
Die Gehaltserhöhung kostet den Arbeitgeber – unter Berücksichtigung seines Arbeitgeberanteils zur Sozialversicherung – insgesamt monatlich ca. 120 EUR.
Gehaltserhöhung von 100 EUR – Was bleibt dem Arbeitnehmer netto übrig?
Ein lediger Bürokaufmann (Steuerklasse I, PV-Zuschlag, 8 % Kirchensteuer) erhält ein monatliches Bruttogehalt von 3.000 EUR. Er soll eine Gehaltserhöhung von brutto 100 EUR monatlich erhalten.
Ergebnis: In der Tabelle sind die Auswirkungen beim Arbeitnehmer dargestellt:
| Gehaltsabrechnung |
Bisher |
Neu |
Veränderung |
| Bruttogehalt |
3.000,00 EUR |
3.100,00 EUR |
100,00 EUR |
| Nettoauszahlung bei Steuerklasse I |
2.043,91 EUR |
2.098,96 EUR |
55,05 EUR |
Das heißt: Bei einer Bruttoerhöhung von 100 EUR bleibt dem Arbeitnehmer nur rund die Hälfte übrig.
Um einerseits die Steuerbelastung beim Arbeitnehmer zu mindern und andererseits die Arbeitgeberkosten möglichst niedrig zu halten, kann die Gehaltserhöhung in Form steuerbegünstigter oder steuerfreier Arbeitgeberleistungen gewährt werden. Häufig reduzieren sich hierbei auch die Sozialversicherungsbeiträge.
Oft wird auch in Betracht gezogen, dass der Arbeitnehmer auf einen Teil seines bisherigen Bruttolohns verzichtet. In einer ergänzenden Vereinbarung oder evtl. sogar in der Verzichtsvereinbarung werden dem Arbeitnehmer verschiedene steuerfreie oder pauschal zu besteuernde Vergütungsbestandteile neu und zusätzlich zum verminderten Arbeitslohn gewährt.
Mehr Netto vom Brutto
Ziel ist es, dass durch die Umstellung des Vergütungssystems in der Summe aus geschuldetem niedrigerem Bruttoarbeitslohn und der weiteren vereinbarten Vergütungsbestandteile ein niedrigerer gesamter Bruttoarbeitslohn verbleibt als vor der Umstellung. Gleichzeitig soll der an den jeweiligen Arbeitnehmer geleistete Auszahlungsbetrag aber unter Berücksichtigung der steuer- und sozialversicherungsrechtlichen Vorteile höher als vor der Neustrukturierung der Vergütung sein.
Die steuerliche Optimierung ist im Grundsatz zulässig und wird auch von der Finanzverwaltung anerkannt. Allerdings werden teilweise modellhafte Gestaltungen vertrieben, die nicht auf Zustimmung der Finanzverwaltung stoßen. Deshalb ist es unbedingt erforderlich, die nachstehenden Voraussetzungen einzuhalten.
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2 Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung
2.1 Vertragsanpassung vor Fälligkeit der Entgeltzahlung
Grundlegende Voraussetzung für die Anerkennung einer Vereinbarung zur Nettolohnoptimierung ist, dass diese vor Entstehung des Vergütungsanspruchs zwischen Mitarbeiter und Arbeitgeber abgeschlossen wird. Das ist regelmäßig vor der Fälligkeit entsprechender Lohnzahlungen der Fall.
2.2 Zusätzlichkeitsvoraussetzung
2.2.1 Lohnsteuerrechtliche Voraussetzungen
Gehaltsumwandlungen (Lohnoptimierungsmodelle) führen nur dann zu geringeren Steuer- und ggf. Beitragsbelastungen, wenn die Steuerfreiheit oder Lohnsteuerpauschalierung der umgewandelten Vergütungsbestandteile nicht daran geknüpft ist, dass sie zusätzlich zum vereinbarten Arbeitslohn erbracht werden. Insbesondere Rückfallklauseln sind in diesen Fällen schädlich.
Nach langjährigem Rechtsstreit um die Auslegung dieses Merkmals hat der Gesetzgeber die Zusätzlichkeitsvoraussetzung inzwischen definiert.
Eine Zusatzleistung liegt vor, wenn der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt oder die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet wird. Wird die Leistung anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Arbeitslohnerhöhung gewährt oder wird bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn erhöht, liegt keine Zusatzleistung vor.
Unter den vorstehenden Voraussetzungen ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung aber auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch hat.
Freiwillige Leistungen können umgewandelt werden
Eine zusätzliche Leistung kann vorliegen, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z. B. freiwillig geleistetes Weihnachtsgeld, erbracht wird.
Weitere Einzelheiten zur Zusätzlichkeit sind in einem gesonderten Beitrag dargestellt.