Frotscher/Geurts, EStG § 38 Erhebung der Lohnsteuer

1 Allgemeines

1.1 Systematische Stellung der Vorschrift

Rz. 1

Die §§ 38ff. EStG gehören zu den Regelungen des EStG, die die Steuererhebung betreffen. Sie bilden die Rechtsgrundlage für ein besonderes Erhebungsverfahren bei der ESt, den LSt-Abzug bei Einkünften aus nicht selbstständiger Arbeit. § 38 EStG begründet bei diesen Einkünften die Verpflichtung zum Steuerabzug. Die Vorschrift tritt damit neben § 43 EStG für die KapESt, § 48 EStG für die Bauabzugsteuer und § 50a EStG für die Abzugsteuer bei grenzüberschreitenden Sachverhalten, die ebenfalls Regelungen zur Erhebung der ESt durch Steuerabzug enthalten. Die im LSt-Abzugsverfahren eingezogenen Beträge werden auf die Jahressteuerschuld angerechnet (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG für die Abzugsteuern einschl. LSt; Rz. 8). Nur der dann verbleibende Restbetrag bildet die Abschlusszahlung und unterliegt dem allgemeinen Erhebungsverfahren; ein sich nach der Anrechnung ergebender Erstattungsbetrag wird an den Stpfl. ausgezahlt (§ 36 Abs. 4 EStG, Rz. 9).

Rz. 2

Die §§ 38ff. EStG enthalten i. d. R. nur verfahrensrechtliche Vorschriften über die Erhebung der ESt bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit. Sie begründen die Steuerpflicht der Einkünfte grundsätzlich nicht, sondern knüpfen an die in § 19 EStG geregelte Steuerpflicht an.

Rz. 2a

Nur vereinzelt enthalten die §§ 38ff. EStG materiell-rechtliche Regelungen zur Höhe der Steuerschuld. Das gilt insbesondere für die Pauschalierungstatbestände der §§ 40ff. EStG. Diese Vorschriften sind systematisch in dem Titel über das "Erhebungsverfahren" falsch eingeordnet; sie hätten, als besondere Steuer auf die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, im Zusammenhang mit § 19 EStG geregelt werden müssen. Nicht nur verfahrensrechtliche, sondern auch materiell-rechtliche Bedeutung hat darüber hinaus § 42d EStG über die Haftung des Arbeitgebers; die Regelung im Zusammenhang mit den §§ 38ff. EStG rechtfertigt sich aus der Sachnähe der Arbeitgeberhaftung zur LSt-Abzugspflicht des Arbeitgebers.

1.2 Wesen und Bedeutung der Lohnsteuer

Rz. 3

Die LSt ist keine selbstständige Steuer, sondern nur eine besondere Erhebungsform der ESt. Während die ESt nach § 36 Abs. 1 EStG erst mit Ablauf des Vz entsteht, entsteht die LSt nach § 38 Abs. 2 S. 2 EStG bereits mit dem Zufluss von Arbeitslohn (Rz. 50), zu einem früheren Zeitpunkt als die ESt. Bei der LSt handelt es sich daher um eine Vorauszahlung auf die ESt und damit um einen verfahrensmäßig besonders ausgestalteten Unterfall des § 37 EStG.^[1] Der Ausdruck "LSt" ist daher irreführend; es handelt sich um eine Erhebung der ESt durch Steuerabzug bei den Einkünften aus nicht selbstständiger Arbeit.

Rz. 4

Das LSt-Abzugsverfahren ist, wie die anderen Abzugsverfahren auch, ein effizientes und kostengünstiges Mittel, die Steuerzahlung sicherzustellen. Es hat daher erhebliche Bedeutung für eine am Prinzip der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gem. § 85 AO ausgerichtete Steuererhebung. Der Arbeitnehmer unterliegt im Regelfall keiner Überwachung durch die Finanzbehörde, anders als Stpfl. mit Gewinneinkünften i. S. d. § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG, die nach § 193 Abs. 1 AO der Außenprüfung unterliegen. Bei Arbeitnehmern ist eine Außenprüfung nur in Ausnahmefällen nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO möglich; im Gegensatz zu den Gewinneinkünften ist hierbei nur eine punktuelle Prüfung, nicht aber eine umfassende Prüfung aller Besteuerungsgrundlagen möglich. Einer regelmäßigen Prüfung aller Arbeitnehmer durch die Finanzbehörde steht zudem die große Anzahl der Fälle und die in jedem Einzelfall verhältnismäßig geringe steuerliche Auswirkung entgegen.

Rz. 5

Das LSt-Abzugsverfahren ist ein besonderes Erhebungsverfahren, das nur für Arbeitnehmer gilt. Es ist gerechtfertigt, da in tatsächlicher Hinsicht angesichts der Vielzahl der Fälle eine Versteuerung der Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit nur durch einen Steuerabzug an der Quelle sichergestellt werden kann; die Bedeutung für das Staatseinkommen (Rz. 12) macht eine effiziente Besteuerung dieser Einkünfte unverzichtbar.^[2] Die gegenüber Stpfl. mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten andersartige Behandlung der Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit verstößt daher nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG; dies auch deshalb nicht, weil bei Einkunftsarten wie den Einkünften aus Gewerbebetrieb ein Steuerabzug an der Quelle praktisch kaum möglich ist.^[3]

Rz. 6

Das LSt-Abzugsverfahren legt dem Arbeitgeber erhebliche Pflichten auf und belastet ihn durch die Haftung nach § 42d EStG auch mit erheblichen finanziellen Risiken. Die Inanspruchnahme des Arbeitgebers ist aufgrund einer herkömmlichen, allgemeinen öffentlichen Dienstleistungspflicht grundsätzlich zulässig.^[4] Das für die Auferlegung der Dienstleistungspflicht erforderliche öffentliche Interesse folgt aus der Effektivität des LSt-Abzugs für die Steuererhebung (Rz. 4). Die Ausgestaltung des LSt-Abzugsverfahrens berücksichtigt auch in hinreichender Weise die Interessen des Arbeitgebers. Der Arbeitgeber verfügt mit seiner Lohnabrechnung, die er aus arbeitsrechtlichen Gründen vornehmen muss, über einen erheblichen Teil der...