Prof. Dr. Gerrit Frotscher
Rz. 32
Die LSt-Klassen sind so aufgebaut, dass der Grundfreibetrag bei derjenigen LSt-Klasse zu berücksichtigen ist, die für das erste Arbeitsverhältnis gilt. Es sind dies die LSt-Klassen I bis V, wobei der bei LSt-Klasse V berücksichtigte Grundfreibetrag gering ist. Für das oder die weiteren Arbeitsverhältnisse gilt LSt-Klasse VI, in der kein Grundfreibetrag berücksichtigt ist.
Diese Systematik für die LSt-Klassen sowie die Anweisung zur Errechnung der LSt in § 39b Abs. 2 EStG beruhen auf der Annahme, dass der Arbeitslohn aus dem zweiten bzw. allen weiteren Dienstverhältnissen rd. 40 % des Gesamtarbeitslohnes betragen. Die Berechnung der LSt nach § 39b Abs. 2 EStG führt zu einem richtigen Lohnsteuerabzug, wenn diese Voraussetzung zutrifft. In diesem Fall wird das Einkommen aus dem ersten Arbeitsverhältnis so hoch sein, dass der Grundfreibetrag ausgeschöpft wird; es ist daher sachlich richtig, für das zweite und weitere Dienstverhältnis keinen Grundfreibetrag mehr anzusetzen.
Der Lohnsteuerabzug wird aber unrichtig, wenn diese Voraussetzung nicht zutrifft. Hat der Stpfl. zwei oder mehrere Arbeitsverhältnisse, kann der Arbeitslohn aus jedem der Arbeitsverhältnisse so gering sein, dass der Grundfreibetrag nicht ausgeschöpft wird. Entsprechendes gilt, wenn der Stpfl. eine oder mehrere Betriebsrenten bezieht und daneben noch ein oder mehrere geringfügige Arbeitsverhältnisse unterhält. Es erfolgt dann bei dem Dienstverhältnis, das der Arbeitnehmer als sein erstes bezeichnet (LSt-Klassen I bis V) kein Lohnsteuerabzug; bei den übrigen Arbeitsverhältnissen erfolgt ein Lohnsteuerabzug nach der Steuerklasse VI. Dieser Lohnsteuerabzug ist zu hoch, da bei der LSt-Klasse VI kein Grundfreibetrag berücksichtigt ist, in Wirklichkeit aber aus dem ersten Dienstverhältnis ein noch nicht ausgenutzter Grundfreibetrag zur Verfügung steht.
Rz. 33
Bis Vz 1999 bestand keine Möglichkeit, den nicht ausgenutzten Grundfreibetrag für das erste Dienstverhältnis bei dem Lohnsteuerabzug der weiteren Dienstverhältnisse zu berücksichtigen. Der Stpfl. war auf die Erstattung im Veranlagungsverfahren angewiesen. Für Arbeitslohn, der für einen nach dem 31.12.1999 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, sieht § 39a Abs. 1 Nr. 7 EStG die Übertragung des Grundfreibetrags auf das zweite und weitere Arbeitsverhältnisse vor.
Dies gilt für alle unbeschränkt stpfl. Arbeitnehmer, also auch für die nach § 1 Abs. 2 EStG erweitert und für die nach § 1 Abs. 3 EStG fiktiv unbeschränkt stpfl. Arbeitnehmer. Für den Lohnsteuerabzug bei beschränkt stpfl. Arbeitnehmern enthält § 39a Abs. 4 S. 1 Nr. 3 EStG einen Verweis auf § 39a Abs. 1 S. 1 Nr. 7 EStG. Dies ist konsequent, da auch für diese Arbeitnehmer der Grundfreibetrag anzuwenden ist.
Rz. 34
Nach § 39a Abs. 1 Nr. 7 EStG kann der Stpfl. beantragen, dass ein Betrag bis zur Höhe desjenigen Eingangsbetrags, für den bei Arbeitslohn aus dem ersten Dienstverhältnis LSt nicht zu erheben ist (d. h. der Grundfreibetrag), als Lohnsteuerabzugsmerkmal eines weiteren oder mehrerer weiterer Dienstverhältnisse berücksichtigt wird. Der Sache nach bedeutet dies, dass der Arbeitnehmer den Grundfreibetrag, der üblicherweise bei dem ersten Dienstverhältnis berücksichtigt wird, auf das zweite oder weitere Dienstverhältnisse übertragen kann.
Rz. 35
In persönlicher Hinsicht ist lediglich Voraussetzung, dass der Stpfl. mindestens zwei Arbeitsverhältnisse (ein erstes und mindestens ein weiteres Arbeitsverhältnis) unterhält, für die ein Lohnsteuerabzug zu erfolgen hat. Erfolgt ein Lohnsteuerabzug nur für ein einziges Arbeitsverhältnis, ist kein Bedürfnis für die Anwendung der Regelung gegeben. Weitere persönliche Voraussetzungen oder Voraussetzungen hinsichtlich der Art der Bezüge bestehen nicht. Es kann sich also auch um Betriebsrenten oder geringfügige Beschäftigungen handeln, für die ein Lohnsteuerabzug vorzunehmen ist.
Rz. 36
Die Übertragung des Grundfreibetrags kann jedoch nur zwischen verschiedenen Arbeitsverhältnissen des gleichen Stpfl. erfolgen, nicht zwischen Ehegatten-Arbeitnehmern. Es ist also nicht möglich, den Grundfreibetrag aus der LSt-Klasse III des einen Ehegatten auf die LSt-Klasse V des anderen Ehegatten, oder umgekehrt, zu übertragen.
Rz. 37
Sachliche Voraussetzung der Übertragung des Grundfreibetrags ist, dass der Arbeitslohn aus dem ersten Dienstverhältnis geringer ist als der Grundfreibetrag, also der Grundfreibetrag durch den Arbeitslohn nicht ausgeschöpft wird. Die Übertragung des Grundfreibetrags ist nicht möglich, wenn der Arbeitslohn gleich dem Grundfreibetrag oder höher ist. Auch wenn in diesen Fällen eine Übertragung des Grundfreibetrags für den Arbeitnehmer wegen der Progressionswirkung günstiger wäre, kann er sich in diesem Fall also nicht dafür entscheiden, den Arbeitslohn aus dem ersten Dienstverhältnis voll (also ohne Abzug des Grundfreibetrags) zu versteuern und den Grundfreibetrag bei den weiteren Dienstverhältnissen zu berücksichtigen. Andererseits ist nicht bestimmt, dass der Arbeitslohn aus dem er...