Frotscher/Geurts, EStG § 40b Pauschalierung der Lohnsteu ... / 3.1.1 Begünstigte Zuwendungen

Rz. 20

Die Pauschalierung von Zukunftssicherungsleistungen an eine Pensionskasse ist ab 2005 auf Zuwendungen beschränkt worden, die zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung erfolgen (Rz. 6). Nach § 40b Abs. 1 EStG können damit nur noch Zuwendungen an eine umlagefinanzierte Pensionskasse pauschaliert werden. An die Stelle der Pauschalierung für Zuwendungen an eine Pensionskasse zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung ist die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 EStG getreten, mit der für die kapitalgedeckte Altersversorgung die nachgelagerte Besteuerung eingeführt wurde (Rz. 2). Für Zuwendungen aufgrund einer Versorgungszusage des Arbeitgebers, die vor dem 1.1.2005 erteilt wurde (Altzusage), besteht eine Übergangsregelung zur weiteren Anwendung der pauschalen Besteuerung (Rz. 20a).

Rz. 20a

Nach der Übergangsregelung in § 52 Abs. 40 S. 1 EStG, die durch Gesetz v. 17.8.2017^[1] und durch Gesetz v. 11.12.2018^[2] mit Wirkung ab 2018 neu gefasst wurde (Rz. 6), können Zuwendungen an eine Pensionskasse zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung auch nach dem 31.12.2004 bis zum Eintritt des vereinbarten Versorgungsfalls weiterhin nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a. F. pauschaliert werden, wenn vor dem 1.1.2018 mindestens ein Beitrag für die Pensionskasse oder eine Direktversicherung nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a. F. pauschal besteuert wurde. Die vor dem 1.1.2018 durchgeführte pauschale Besteuerung nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a. F. setzt voraus, dass die Beitragsleistung aufgrund einer Versorgungszusage des Arbeitgebers erfolgt ist, die vor dem 1.1.2005 erteilt wurde (Altzusage). Die Neufassung der Übergangsregelung ab 2018 dient der Vereinfachung, da sie komplizierte Abgrenzungsfragen vermeidet, die mit dem Zeitpunkt der Erteilung der Versorgungszusage verbunden waren.^[3]

Rz. 20b

Für die Anwendung der Übergangsregelung reicht es nach der Neufassung der Übergangsregelung aus, dass die pauschale Besteuerung eines Beitrags zu einer Direktversicherung oder einer Pensionskasse nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a. F. durchgeführt worden ist. Hierzu muss eine bestandskräftige LSt-Anmeldung oder eine entsprechende Festsetzung der pauschalen LSt durch das FA vorliegen. Auf die Rechtmäßigkeit der LSt-Anmeldung bzw. der LSt-Festsetzung kommt es dagegen nach dem Wortlaut des § 52 Abs. 40 EStG nicht an;^[4] die Prüfung der Rechtmäßigkeit widerspräche auch dem, mit der Neufassung der Übergangsregelung verfolgten Vereinfachungszweck. Die einmalige Durchführung der pauschalen Besteuerung vor dem 1.1.2018 eröffnet dem Arbeitgeber für den betroffenen Arbeitnehmer die Pauschalbesteuerung nach § 40b Abs. 1 EStG für alle ab 2018 geleisteten Beiträge zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung. Die pauschale Besteuerung ist unabhängig von Vertragsänderungen in Form von Beitragserhöhungen, Neuabschlüssen, Änderungen der Versorgungszusage und einem Arbeitgeberwechsel anwendbar.^[5] Im Falle eines Arbeitgeberwechsels kann der Arbeitnehmer dem neuen Arbeitgeber die (mindestens einmalige) Durchführung der pauschalen Besteuerung vor dem 1.1.2018 durch eine Gehaltsabrechnung oder eine Bescheinigung eines Vorarbeitgebers bzw. des Versorgungsträgers nachweisen.^[6]

Die Übergangsregelung ist auf Zuwendungen zur Pensionskasse zum Aufbau einer kapitalgedeckten Altersversorgung auch dann anwendbar, wenn vor dem 1.1.2018 mindestens ein Betrag zu einer Direktversicherung, der aufgrund einer Altzusage eines Arbeitgebers geleistet wurde, pauschal versteuert worden ist.^[7] Dies folgt daraus, dass in diesem Fall lediglich eine für die Anwendung der Übergangsregelung unbeachtliche Änderung der Altzusage vorliegt.

Rz. 20c

Im Hinblick auf die in § 3 Nr. 63 EStG geregelte Steuerbefreiung der Beiträge an eine Pensionskasse zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung an hat der Arbeitgeber ein Wahlrecht zwischen der Anwendung der Steuerbefreiung und der pauschalen Besteuerung nach der Übergangsregelung.^[8] Soweit der Arbeitgeber die Beiträge weiterhin nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG a. F. pauschal besteuert, findet die Steuerbefreiung dieser Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG keine Anwendung. Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 EStG greift jedoch ein, soweit die Höchstbeträge des § 40b Abs. 2 EStG überschritten werden. Hierbei ist zu berücksichtigen, dass die pauschal besteuerten Beträge nach § 52 Abs. 4 S. 16 und 17 EStG i. d. F. des Gesetzes v. 21.12.2020^[9] ihrerseits auf die Höchstbeträge für die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 S. 1 und 3 EStG angerechnet werden.^[10]

Soweit die Zuwendungen an die Pensionskasse nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei sind, kommt es zu einer nachgelagerten Besteuerung späterer Versorgungsleistungen der Pensionskasse an den Arbeitnehmer gem. § 22 Nr. 5 EStG.

Rz. 21

Pensionskassen sind Versorgungseinrichtungen, die den Berechtigten, insbesondere Arbeitnehmern und ihren Hinterbliebenen, einen Rechtsanspruch auf ihre Versorgungsleistungen einräumen. E...