Betriebsveräußerung: Sonderfälle und steuerliche Besonderheiten

Jürgen K. Wittlinger

Zusammenfassung

Überblick

Dieser Beitrag befasst sich mit Abgrenzungsfragen, Grenz- und Sonderfällen bei einer Betriebsveräußerung sowie den möglichen steuerlichen Vergünstigungen für den Veräußerungsgewinn.

Dazu gehören z. B. die Fragen:

Was zählt noch zum laufenden Gewinn?
Welche Vorgänge sind dem Veräußerungsgewinn zuzurechnen?
Wie funktioniert die Steuerermäßigung?
Durch welche alternativen Gestaltungen kann die Steuerlast bei einer Betriebsveräußerung gemindert werden?

In der Praxis kommt es immer wieder zu einer Änderung des ursprünglichen Veräußerungsgewinns; die sich daraus ergebenden steuerlichen Folgen werden dargestellt.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Der Begriff der Betriebsveräußerung ist gesetzlich nicht definiert. Die steuerlichen Regeln ergeben sich aus § 16 EStG, die Freibetragsregelung findet sich in § 16 Abs. 4 EStG und der ermäßigte Steuersatz in § 34 EStG. Weitere Grundlagen und Verweise auf die Rechtsprechung hat die Finanzverwaltung in R 16 Abs. 1 EStR bzw. H 16 Abs. 1 EStH zusammengefasst. Ergänzt werden diese zum Sonderbereich Teilbetriebsveräußerung in R 16 Abs. 3 EStR bzw. H 16 Abs. 3 EStH und zur Veräußerung eines Mitunternehmeranteils in H 16 Abs. 4 EStH. Die Grundlagen zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns sind in R 16 Abs. 11, 13 und 14 EStR sowie in H 16 Abs. 7 - 14 EStH ausgeführt.

1 Sonderfälle der Betriebsveräußerung

Eine Betriebsveräußerung ist gegeben, wenn ein Betrieb mit seinen wesentlichen Grundlagen gegen Entgelt in der Weise auf einen Erwerber übertragen wird, dass dieser den Betrieb als geschäftlicher Organismus fortführen kann. Neben der Veräußerung eines ganzen Gewerbebetriebs können auch noch folgende weitere Fallvarianten eine steuerbegünstigte Betriebsveräußerung darstellen.

1.1 Veräußerung eines Teilbetriebs

Auch der Gewinn aus der Veräußerung eines Teilbetriebs ist steuerbegünstigt.^{^[1]} Für Teilbetriebsveräußerungen gelten dem Grunde nach die gleichen Regeln wie für die Veräußerung von Betrieben im Ganzen.^{^[2]} Die gesetzliche Fiktion eines Teilbetriebs hat denknotwendig zur Folge, dass ein Gesamtunternehmen aus mindestens 2 Teilbetrieben bestehen muss, damit eine Teilbetriebsveräußerung angenommen werden kann.^{^[3]}

Ein Teilbetrieb liegt vor bei einem mit einer gewissen Selbstständigkeit ausgestatteten, organisch geschlossenen Teil des Gesamtbetriebs, der für sich betrachtet alle Merkmale eines Betriebs aufweist und für sich lebensfähig ist.^{^[4]} Dies kann bei einer Filiale oder Zweigniederlassung gegeben sein. In Zweifelsfällen ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse abzustellen. Als Indizien für einen Teilbetrieb sprechen insbesondere:

ein selbstständiges Auftreten des Teilbetriebs am Markt,
eigenes Personal,
eigenes Inventar,
eigene Buchhaltung,
eigener Einkauf und eigene Preisgestaltung,
räumliche Trennung vom Hauptbetrieb,
wesensverschiedene Tätigkeit gegenüber dem Hauptbetrieb,
eigener Kundenstamm etc.

Dies sind jeweils nur Indizien, die nicht alle vorliegen müssen, aber geeignet sein können, die erforderliche gewisse Selbstständigkeit des Teilbetriebs vom Hauptbetrieb zu untermauern. Andererseits ist eine völlig selbstständige Organisation mit eigener Buchführung nicht erforderlich.^{^[5]} Vor allem bei Einzelhandelsfilialen ist besonders auf die interne Unternehmensstruktur des Teilbetriebs mit eigenen Einkaufsbeziehungen und eigener Preisgestaltung abzustellen.^{^[6]}

Auch bei mehreren Photovoltaikanlagen können jeweils Teilbetriebe gegeben sein.^{^[7]}

Veräußert ist ein Teilbetrieb, wenn alle wesentlichen Betriebsgrundlagen des Teilbetriebs in einem einheitlichen Vorgang auf den Erwerber übertragen werden, sodass die in dem veräußerten Teilbetrieb gebildeten stillen Reserven aufgelöst werden.^{^[8]}

Achtung

Vorsicht bei Grundstücken

Eine steuerbegünstigte Teilbetriebsveräußerung liegt nicht vor, wenn ein Gewerbetreibender einen von mehreren auf demselben Betriebsgrundstück unterhaltenen Teilbetrieb veräußert, dabei aber das allen Teilbetrieben dienende Betriebsgrundstück in vollem Umfang in seinem Betriebsvermögen belässt.^{^[9]}

Schädlich wäre es auch, wenn Wirtschaftsgüter, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des veräußerten Teilbetriebs gehören, in einen verbleibenden Betrieb überführt werden.^{^[10]}

[1] § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

[2] Insbesondere die §§ 16, 34 EStG.

[3] BFH, Urteil v. 12.12.2013, X R 33/11, BFH/NV 2014 S. 693; BFH, Urteil v. 28.5.2015, IV R 26/12, BStBl 2015 II S. 797.

[4] BFH, Urteil v. 20.1.2005, IV R 14/03, BStBl 2005 II S. 395; BFH, Urteil v. 4.7.2007, X R 49/06, BStBl 2007 II S. 772.

[5] BFH, Urteil v. 26.10.1989, IV R 25/88, BStBl 1990 II S. 373.

[6] BFH, Urteil v. 12.9.1979, I R 146/76, BStBl 1980 II S. 51; BFH, Urteil v. 29.4.1993, IV R 88/92, BFH/NV 1994 S. 694.

[7] BFH, Beschluss v. 13.6.2022, X B 148/21, BFH/NV 2022 S. 1176.

[8] BFH, Urteil v. 26.4.1979, IV R 119/76, BStBl 1979 II S. 557.

[9] BFH, Urteil v. 13.2.1996, VIII R 39/92, BStBl 1996 II S. 409.

[10] BFH, Beschluss v. 20.10.2011, IV B 146/10, BFH/NV 2012 S. 410.