Entnahmen und ihre Bewertung / 10 Entnahmen bei Einnahmenüberschussrechnung

Bei der Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG gilt der gleiche Entnahmebegriff des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG wie bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich. Denn auch bei dieser Gewinnermittlungsart sind zur richtigen Ermittlung des Gewinns Entnahmen und Einlagen, soweit sie nicht in Geld bestehen und sich dadurch gewinnmäßig ohnehin nicht auswirken, grundsätzlich in gleicher Weise zu berücksichtigen wie bei der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich.^[1] § 6 Abs. 7 Nr. 2 EStG ordnet daher an, dass im Fall des § 4 Abs. 3 EStG die Bewertungsvorschriften des § 6 Abs. 1 Nr. 1a und Nrn. 4 bis 7 EStG entsprechend anzuwenden sind. Diese Regelung entspricht dem Grundsatz, dass im Ganzen und auf Dauer gesehen die Einnahmenüberschussrechnung den gleichen Gesamtgewinn wie der Betriebsvermögensvergleich ergeben soll.

Wegen der besonderen Gewinnermittlungstechnik der Einnahmenüberschussrechnung werden jedoch keine Barentnahmen berücksichtigt. Hinsichtlich der Bewertung der Sachentnahmen, Nutzungs- und Leistungsentnahmen findet, wiederum im Hinblick auf den Grundsatz der Gesamtgewinngleichheit, die Bewertungsvorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG Anwendung. Im Ergebnis werden die Entnahmen wie Betriebseinnahmen erfasst.

Bei der Entnahme von Anlagegütern, z. B. Pkw, wird die Entnahme mit dem Teilwert angesetzt. Der noch nicht durch die AfA verzehrte Teil der Anschaffungskosten ist als Betriebsausgabe anzusetzen. Stattdessen ist es auch möglich, dass nur der Differenzbetrag zwischen Teilwert und dem fiktiven Bilanzwert als Betriebseinnahme angesetzt wird.^[2] Nach § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für bestimmte Wirtschaftsgüter nicht schon bei Verausgabung, sondern erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.^[3] Handelt es sich um ein Wirtschaftsgut i. S. d. § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG, z. B. ein nicht abnutzbares Anlagegut, haben sich die Anschaffungskosten bisher noch nicht als Betriebsausgaben ausgewirkt. Deshalb sind sie im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgabe anzusetzen.

Auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sind Nutzungs- und Leistungsentnahmen mit den tatsächlichen Selbstkosten zu bewerten^[4] und führen zu fiktiven Betriebseinnahmen.^[5]

Aufzeichnungspflicht für Entnahmen

Betrieblich veranlasste Schuldzinsen sind nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG unter bestimmten Voraussetzungen nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist gem. § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG der Betrag, um den die Entnahmen des Unternehmers die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahrs übersteigen.

Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden nach § 4 Abs. 4a Satz 3 EStG typisiert mit 6 % der Überentnahme des Wirtschaftsjahrs zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich von Unterentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre ermittelt. Höchstens ist gem. § 4 Abs. 4a Sätze 4 und 5 EStG jedoch der um 2.050 EUR verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen abzüglich der Schuldzinsen für Investitionsdarlehen dem Gewinn hinzuzurechnen.

Die Regelungen des § 4 Abs. 4a Sätze 1 bis 5 EStG sind bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sinngemäß anzuwenden; hierzu sind nach § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen. Damit erweitert die genannte Vorschrift die Aufzeichnungspflichten für Überschussrechner. Werden die erforderlichen Aufzeichnungen nicht geführt, sind zumindest die nach § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG privilegierten Schuldzinsen für "Investitionsdarlehen" sowie tatsächlich entstandene nicht begünstigte Schuldzinsen bis zum Sockelbetrag in Höhe von 2.050 EUR als Betriebsausgaben abziehbar.^[6]

[1] BFH, Urteil v. 12.6.2019, X R 20/17, BStBl 2020 II S. 3 Rn. 72.

[2] BFH, Urteil v. 4.4.1957, IV 460/56 U, BStBl 1957 III S. 195.

[3] BFH, Urteil v. 16.2.1995, IV R 29/94, BStBl 1995 II S. 635 Rn. 8.

[4] § 6 Abs. 7 Nr. 2 EStG.

[5] BFH, Urteil v. 1.6.2020, VIII R 9/18, BStBl 2020 II S. 845 Rn. 29.

[6] BMF, Schreiben v. 2.11.2018, IV C 6-S 2144/07/10001:007, BStBl 2018 I S. 1207 Rn. 41.