GmbH & Co. KG: Rechnungslegung / 5.4 Verrechnungskonten, Auslagenersatz, Haftungsvergütung

Rz. 55

Wird die GmbH & Co. KG schon im Gesellschaftsvertrag verpflichtet – wie es fast immer der Fall ist –, die im Zusammenhang mit der Geschäftsführung entstehenden Kosten der GmbH zu übernehmen, so ist wie folgt zu verfahren:^[1] Die GmbH & Co. KG zahlt die anfallenden Geschäftsführergehälter und sonstigen Kosten unmittelbar. Die Buchungen erfolgen auf einem Verrechnungskonto mit der GmbH. Das entsprechende Konto bei der GmbH enthält spiegelbildlich die gleichen Buchungen. Die Gegenbuchungen sind hier jedoch nicht Geldkonten, sondern verschiedene Kostenkonten. Der Ausgleich der Verrechnungskonten kann monatlich oder jährlich oder in einem sonstigen Rhythmus vorgenommen werden. Die GmbH & Co. KG bucht den Saldo des Verrechnungskontos als Aufwand, der z. B. mit "Auslagenersatz an die Komplementärin" bezeichnet wird. Bei der GmbH erfolgt eine entgegengesetzte Buchung, sodass die Kostenerstattung als Ertrag vereinnahmt wird. Im Ergebnis hat sich der gesamte Vorgang erfolgsmäßig dann nur bei der GmbH & Co. KG, nicht jedoch bei der GmbH ausgewirkt, bei der sich Aufwand und Ertrag in gleicher Höhe gegenüberstehen, sofern alle Aufwendungen der GmbH als erstattungsfähig, also im Zusammenhang mit der Geschäftsführung und Beteiligung entstanden, angesehen werden.

Folgendes Beispiel soll die Buchung für die Verrechnungskonten darstellen:

(1) Büromaterial 500 EUR

(2) Geschäftsführergehalt 6.000 EUR

Das Beispiel unterstellt, dass alle Aufwendungen der GmbH unmittelbar durch die Beteiligung an der GmbH & Co. KG veranlasst sind und sich der eigene Geschäftsbetrieb der GmbH nur auf das Halten dieser Beteiligung beschränkt. Aufwand, der nicht unmittelbar durch die Beteiligung an der GmbH & Co. KG veranlasst ist, ist nur bei der KSt-Veranlagung der GmbH zu berücksichtigen. Die BFH-Rechtsprechung rechnet hierzu außerordentliche im Gründungsstadium der GmbH entstehende Aufwendungen, Aufwendungen der GmbH für die Erstellung ihrer Jahresabschlüsse und ihre Steuerberatung sowie IHK-Beiträge. Eigene Steuern der GmbH gehören dagegen nicht zum Auslagenersatz, sondern sind aus dem Gewinnanteil der GmbH zu decken.^[2]

Rz. 56

Eine Besonderheit ergibt sich für den Fall, dass der eine entsprechende Vergütung beziehende Geschäftsführer zugleich Kommanditist der KG ist. In diesem Fall geht das Steuerrecht nämlich davon aus, dass es sich bei den Bezügen aus der Geschäftsführertätigkeit um Vorabgewinn des Geschäftsführers in seiner Eigenschaft als Kommanditist handelt. Die Tätigkeitsvergütung wird von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 2. Halbsatz EStG erfasst. Steuerlich kommt somit ein Abzug dieser Vergütungen als Betriebsausgaben nicht in Betracht, wobei es ohne Bedeutung ist, ob das Gehalt von der GmbH oder unmittelbar von der KG gezahlt wird.

Einen derartigen Fall hat der BFH im Urteil v. 28.5.2020

^[3] entschieden. Im Streitfall sah der Gesellschaftsvertrag einer GmbH & Co. KG für die Komplementär-GmbH für deren Übernahme der Geschäftsführung der KG einen Vorabgewinn vor; da die Geschäftsführung der KG aber von einem Kommanditisten der KG als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH erbracht wurde, kann nach Auffassung des BFH die Zurechnung der Vorabvergütung an die Komplementär-GmbH nicht nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel erfolgen, sondern ist – da es sich um die Zurechnung eines Entgelts für eine Tätigkeit des Kommanditisten "im Dienst der KG" handelt – dem die Geschäfte führenden Kommanditisten zuzurechnen. Dies gilt unabhängig davon, ob die GmbH dem Kommanditisten ein Entgelt für seine Tätigkeit schuldet.

Rz. 57

Ein Anspruch des geschäftsführenden Gesellschafters, der Komplementär-GmbH, auf eine Vergütung für seine Geschäftsführertätigkeit ergibt sich nicht aus dem Gesetz; ein solcher Vergütungsanspruch bedarf auch zivilrechtlich einer besonderen Abrede zwischen den Gesellschaftern, entweder im Gesellschaftsvertrag oder in einem besonderen Dienstleistungsvertrag. Liegen diese besonderen Vertragsbeziehungen zwischen der Gesellschaft und dem einzelnen Gesellschafter vor, so sind die Tätigkeitsvergütungen aber nur dann als Sondervergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Hs. 2 EStG zu qualifizieren, wenn sie "handelsrechtlich nach den Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages als Unkosten zu behandeln, insbesondere im Gegensatz zu einem Gewinn-Voraus auch zu zahlen sind, wenn kein Gewinn erwirtschaftet wird".^[4]

Etwas anderes gilt dann, wenn im Gesellschaftsvertrag nicht zweifelsfrei festgelegt ist, dass die Komplementär-Vergütung als Aufwand ("Unkosten") der Gesellschaft behandelt werden soll. Für diesen Fall stellt die Komplementär-Vergütung einen Vorabgewinn dar.^[5]

Für die Praxis ist es also wichtig, unmissverständlich zu vereinbaren, dass die Komplementär-Vergütung als Aufwand der KG behandelt und auch dann gezahlt werden soll, wenn ein Verlust erwirtschaftet wird.

Rz. 58

Häufig wird bei der Komplementärin die Geschäftsführung für die KG die einzige Tätigkeit darstellen. Die GmbH besitzt daher keine eigenen Geldkonten, noch sind D...