Herstellungskosten: Welche Kosten dazu zählen und wie ge ... / 10.2 Buchung Bestandsveränderungen an unfertigen Erzeugnissen

Erzeugnisse auf einer frühen Produktionsstufe sind noch nicht zu Ende produziert und werden daher als unfertige Erzeugnisse bezeichnet. Sie sind für die weitere Be- oder Verarbeitung vorgesehen. Dies können z. B. Baugruppen sein, die in sich ggf. technisch vollendet sind, aber in ein Endprodukt eingehen.

Zu den unfertigen Erzeugnissen gehören aber auch Erzeugnisse, die sich noch im Produktionsprozess befinden und technisch nur noch nicht vollendet sind. Diese unfertigen Erzeugnisse unterscheiden sich von fertigen Erzeugnissen in Bezug auf ihren Fertigstellungsgrad im Produktionsprozess.

Die buchhalterische Erfassung von unfertigen Erzeugnissen erfolgt trotz eines ggf. technischen Zusammenhangs mit den fertigen Erzeugnissen buchhalterisch unabhängig voneinander, aber nach den gleichen Grundsätzen. D.h. die Vorgehensweise zur Ermittlung einer Bestandsveränderung an unfertigen Erzeugnissen und deren Verbuchung entsprechen den Buchungen im Fall von fertigen Erzeugnissen.

Die Bewertung der unfertigen Erzeugnisse erfolgt ebenfalls zu Herstellungskosten. In den Fällen, in denen der Fertigstellungsgrad weniger als 100 % beträgt, müssen die anteiligen Herstellungskosten, die dem jeweiligen Fertigstellungsgrad entsprechen, ermittelt und für die Bewertung herangezogen werden.

Ebenso wie bei den fertigen Erzeugnissen kann auch bei den unfertigen Erzeugnissen eine Gruppenbewertung erfolgen.

Praxis-Beispiel

Buchung Bestandserhöhungen an unfertigen Erzeugnissen (nach Gesamtkostenverfahren)

Es gelten die Ausgangsdaten des vorherigen Beispiels.

Zusätzlich wird angenommen, dass die A-AG zum 31.12.01 auch unfertige Erzeugnisse A und B im Bestand führt. In Bezug auf die unfertigen Erzeugnisse wendet die A-AG ebenfalls die Gruppenbewertung zum gewogenen Durchschnittswert an. Dabei stellt die A-AG die Herstellungskosten für die unfertigen Erzeugnisse entsprechend dem Fertigstellungsgrad fest. Denn die Erfahrung der Vergangenheit zeigt, dass der Wertzuwachs der unfertigen Erzeugnisse von Bearbeitungsstufe zu Bearbeitungsstufe (durch Übertragung von Wertanteilen der Tätigkeit des Personals, der eingesetzten Betriebsmittel und dem Materialeinsatz auf das unfertige Erzeugnis) im Fall der unfertigen Erzeugnisse A und B gemäß dem technischen Fertigstellungsrad erfolgt.

Aus diesem Grund teilt die A-AG die Menge der unfertigen Erzeugnisse in die zwei relevanten Zwischenstände von 50 % und 75 % Fertigstellungsgrad ein und ermittelt die Herstellungskosten gemäß Fertigstellungsgrad, indem der Fertigstellungsgrad mit den Herstellungskosten zu 100 % multipliziert wird.

Zum 31.12.01 stellt die A-AG im Rahmen der Inventur folgende Bestände und Zugänge im Geschäftsjahr 01 fest.

	Anfangsbestand 01.01.01	Produzierte Menge des unfertigen Erzeugnisses A in 01	Produzierte Menge des unfertigen Erzeugnisses B in 01
Ferstigstellungsgrad 50 %	0	10	8
Ferstigstellungsgrad 100 %	0	5	9

Die A-AG ermittelt die durchschnittlichen Herstellungskosten für die Gruppe der unfertigen Erzeugnisse A und B je Fertigstellungsgrad wie folgt:

Fertigstellungsgrad 50 %:

		Menge (ME)	Herstellungskosten 100 %	Fertigstellungsgrad	Herstellungskosten 50 %	Gesamt
a	Anfangsbestand 01.01.01	0	0	50 %	0	0 EUR
b	Zugang durch Herstellung unfertiges Erzeugnis A in 01	10 ME	2.000 EUR/ME	50 %	1.000 EUR /ME	10.000 EUR
c	Zugang durch Herstellung unfertiges Erzeugnis B in 01	8 ME	1.878 EUR/ME	50 %	939 EUR/ME	7.512 EUR
d	Summe Herstellungskosten 50 %	17.512 EUR
e	Summe Menge	18 ME
f = d/e	Durchschnittliche Herstellungskosten bei Fertigstellungsgrad 50 % (d/e)	972,89 EUR/ME

Fertigstellungsgrad 75 %:

		Menge (ME)	Herstellungskosten 100 %	Fertigstellungsgrad	Herstellungskosten 75 %	Gesamt
a	Anfangsbestand 01.01.01	0	0	75 %	0	0,00 EUR
b	Zugang durch Herstellung unfertiges Erzeugnis A in 01	5 ME	2.000 EUR/ME	75 %	1.500,00 EUR /ME	7.500,00 EUR
c	Zugang durch Herstellung unfertiges Erzeugnis B in 01	9 ME	1.878 EUR/ME	75 %	1.408,50 EUR/ME	12.676,50 EUR
d	Summe Herstellungskosten 75 %	20.176,50 EUR
e	Summe Menge	14 ME
f = d/e	Durchschnittliche Herstellungskosten bei Fertigstellungsrad 75 % (d/e)	1.441,18 EUR/ME

Der mengenmäßige Endbestand je Fertigstellungsrad ist mit den errechneten durchschnittlichen Herstellungskosten je Fertigstellungsgrad zu bewerten. Ein niedrigerer beizulegender Wert, der ggf. eine außerplanmäßige Abschreibung notwendig machen würde, stellt die A-AG nicht fest.

Damit weist der Endbestand für den Fertigstellungsrad 50 % einen Wert von 17.512 EUR (= 972 EUR x 18 ME) auf. Da kein Anfangsbestand vorhanden war, entspricht der Endbestand auch der zu buchenden Bestandsveränderung:

Bestand 31.12.01: 17.512 EUR

- Bestand 01.01.01: 0 EUR

= Bestandserhöhung 17.512 EUR

Zum 31.12.01 nimmt die A-AG zur Erfassung der Bestandsveränderung der Gruppe unfertige Erzeugnisse A und B mit Fertigstellungsrad 50 % folgende Buchung vor:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
7050/1050	Unfertige Erzeugnisse (Bestand)	17.512	8960/4810	Bestandsveränderungen – unfe...