BFH Beschluss vom 20.12.2005 - IV B 68/04 (NV) (veröffentlicht am 22.02.2006)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Auflösung einer steuerfreien Rücklage

Leitsatz (NV)

1. Die Bildung und Auflösung einer steuerfreien Rücklage (hier einer Reinvestitionsrücklage nach § 6b EStG) unterliegt den Grundsätzen der Bilanzänderung.

2. Die gewinnerhöhende Auflösung einer steuerfreien Rücklage kann daher nicht unter Hinweis auf einen Irrtum über die Übertragbarkeit stiller Reserven im Wege einer Bilanzberichtigung vermieden werden.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 2 Sätze 1-2, § 6b

Verfahrensgang

FG Bremen (Urteil vom 10.03.2004; Aktenzeichen 2 K 252/03 (1))

Gründe

Die Beschwerde ist jedenfalls unbegründet.

1. Soweit sich die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) auf die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache berufen, ist die Beschwerde unzulässig, weil sie den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) an die Darlegung dieses Zulassungsgrundes nicht entspricht. Dazu hätten die Kläger ausführen müssen, dass nach ihrer Auffassung die angestrebte Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit oder der Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt (ständige Rechtsprechung, vgl. etwa BFH-Beschluss vom 27. Juni 1985 I B 27/85, BFHE 144, 137, BStBl II 1985, 625, und aus jüngerer Zeit Senatsbeschluss vom 27. Januar 2004 IV B 135/01, BFH/NV 2004, 783).

Die Kläger haben es aber schon versäumt, eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung aufzuwerfen. Sie haben stattdessen vorgetragen, sie seien der Auffassung, dass die Bilanz nachträglich zu korrigieren sei, "wenn der Steuerpflichtige … einem subjektiven Rechtsirrtum bei der Erstellung der Bilanz" unterlegen habe. Selbst wenn man in diesem Vorbringen, das primär nur das Interesse an einer Entscheidung im Einzelfall belegt, eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung sehen wollte, nämlich die Frage, ob für eine Bilanzberichtigung dem objektiven oder dem subjektiven Fehlerbegriff zu folgen sei (dazu etwa Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, § 4 EStG Anm. 404-411, m.w.N.), würde dies zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung nicht genügen. Denn die Kläger haben insoweit nicht ausgeführt, ob und in welchem Umfang diese von ihnen angedeutete Rechtsfrage umstritten ist. Zudem würde sich diese Frage nur auf die Zulässigkeit einer Bilanzberichtigung beziehen. Im Streitfall geht es jedoch um die Zulässigkeit einer Bilanzänderung, so dass die zum Fehlerbegriff des § 4 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aufgeworfene Rechtsfrage auch nicht klärungsfähig wäre.

2. Ebenso wenig greift der Zulassungsgrund der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO), auf den sich die Kläger ebenfalls berufen haben, im Streitfall durch. Den Zweifeln, ob die Ausführungen der Kläger den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO an die Darlegung dieses, der früheren Divergenzrüge entsprechenden Zulassungsgrundes, insbesondere wegen der fehlenden Gegenüberstellung abstrakter Rechtsgrundsätze aus dem angefochtenen Urteil und der Divergenzentscheidung genügen (s. aus der neueren Rechtsprechung den BFH-Beschluss vom 8. März 2004 VII B 334/03, BFH/NV 2004, 974), geht der Senat nicht weiter nach, weil die Beschwerde insoweit jedenfalls unbegründet ist.

Die Kläger haben sich vor allem auf das Urteil des BFH vom 25. April 1990 I R 78/85 (BFH/NV 1990, 630) berufen, wonach eine Bilanz zu berichtigen ist, wenn die frühere Bilanzierung einer Rückstellung (nämlich einer aufgrund einer rechtswidrigen Pensionszusage gebildeten Pensionsrückstellung) auf einem Irrtum beruhte. In diesem Fall widersprach die Rückstellung von Anfang an den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung. Im Streitfall hatte das Finanzgericht (FG) aber nicht über eine Rückstellung zu befinden, deren Bildung oder Unterlassung zwingenden, auch für Land- und Forstwirte geltenden Regelungen folgt (§ 249 des Handelsgesetzbuchs), sondern über eine Reinvestitionsrücklage, die nach § 6b Abs. 3 EStG wahlrechtsabhängig gebildet und aufgelöst wird. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, ist daher die Rücklage nicht fehlerhaft aufgelöst worden, soweit sie nicht übertragen wurde. Nach dem Gesetzeswortlaut ist eine Rücklage in jedem Fall gewinnerhöhend aufzulösen, gleichgültig ob der Gewinn von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Reinvestitionsguts abgezogen wurde (so § 6b Abs. 3 Satz 4 EStG) oder ob ein solcher Abzug unterblieben ist (§ 6b Abs. 7 EStG).

Dass sich der Kläger über die Zulässigkeit einer Übertragung geirrt haben könnte, weil er --wie vorgetragen wurde-- von einer Rücklageübertragung auf die Beteiligungsgesellschaften ausgegangen sei und schon aus diesem Grunde kein Wahlrecht habe ausüben können, ist im Übrigen für den beschließenden Senat kaum nachvollziehbar. Denn nach den Feststellungen des FG hatte der Kläger Teile der Rücklage auf Investitionen der drei Gesellschaften übertragen, an denen er beteiligt war. Dabei muss ihm, bzw. seinem Steuerberater, klar gewesen sein, dass die "Übertragung" einer Reinvestitionsrücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG auch dann nur auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Reinvestitionsguts möglich war, wenn dieses zum Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft gehörte.

Fundstellen

Haufe-Index 1482547

BFH/NV 2006, 732