Entscheidungsstichwort (Thema)
Anforderungen an die Darlegung von Revisionszulassungsgründen; Feststellungsverfahren bei doppelstöckigen Personengesellschaften
Leitsatz (NV)
1. Stützt das FG seine Entscheidung kumulativ auf mehrere (hier: zwei) Gründe, von denen jeder für sich genommen das Entscheidungsergebnis trägt, so kommt eine Zulassung der Revision nur dann in Betracht, wenn hinsichtlich jeder dieser Begründungsstränge ein Zulassungsgrund schlüssig geltend gemacht wird und vorliegt.
2. Ein Verfahrensmangel i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO i.V.m. § 119 Nr. 6 FGO (Fehlen von Urteilsgründen) liegt vor allem dann vor, wenn überhaupt jede Begründung des Urteilsausspruchs fehlt. Dem völligen Fehlen der Entscheidungsgründe steht es gleich, wenn diese zwar vorhanden, jedoch derart unverständlich und verworren sind, dass nicht mehr erkennbar ist, welche Überlegungen für die Entscheidung maßgebend waren. Dagegen stellt eine nur lückenhafte Begründung keinen Mangel i.S. von § 119 Nr. 6 FGO dar.
3. Eine Zulassung der Revision wegen Divergenz setzt u.a. voraus, dass im angefochtenen Urteil dieselbe Rechtsfrage wie in der vorgeblichen Divergenzentscheidung beantwortet wurde sowie die Entscheidungen zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind.
4. Maßgebend für die Beantwortung der Frage, ob ein Zulassungsgrund i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO vorliegt, sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Entscheidung über die Nichtzulassungsbeschwerde. Eine auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO gestützte Nichtzulassungsbeschwerde hat deshalb keinen Erfolg, wenn zwar in den Zeitpunkten der Einlegung und der Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde die grundsätzliche Bedeutung der bezeichneten Rechtsfrage zu bejahen war, diese aber später durch eine klärende Entscheidung des BFH, die mit der vom FG vertretenen Ansicht übereinstimmt, entfallen ist.
5. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist allein die Oberpersonengesellschaft Gesellschafterin und Mitunternehmerin der Unterpersonengesellschaft, nicht hingegen sind es die Gesellschafter der Oberpersonengesellschaft. Daraus folgt verfahrensrechtlich, dass die im Feststellungsverfahren für die Untergesellschaft festgestellten Besteuerungsgrundlagen der Obergesellschaft ‐ nicht indessen deren Gesellschaftern ‐ zuzurechnen sind.
Normenkette
FGO § 115 Abs. 2 Nrn. 1-3, § 116 Abs. 3 S. 3; AO § 179 Abs. 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a, § 182 Abs. 1 S. 1
Verfahrensgang
FG Münster (Urteil vom 18.11.2004; Aktenzeichen 2 K 4044/99 E) |
Gründe
Die Beschwerde ist unbegründet.
I. Erster Komplex: Fehlende Auswertung eines Änderungsbescheids über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung innerhalb der Frist des § 171 Abs. 10 der Abgabenordung (AO)
1. Stützt das Finanzgericht (FG) seine Entscheidung --wie im Streitfall-- kumulativ auf mehrere (hier: zwei) Gründe, von denen jeder für sich genommen das Entscheidungsergebnis trägt, so kommt eine Zulassung der Revision nur dann in Betracht, wenn hinsichtlich jeder dieser Begründungsstränge ein Zulassungsgrund (schlüssig) geltend gemacht wird und vorliegt (vgl. auch Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 116 Rz 28 sowie § 115 Rz 31, 60 und 97, jeweils m.w.N.).
a) Der angerufene Senat kann daher offenlassen, ob der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) mit seinen Rügen gegen die nachstehende Rechtsauffassung des FG Erfolg haben könnte:
Der Änderungsbescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns der X KG 1982 vom 12. August 1993, in welchem der auf den Kläger entfallende Gewinnanteil gegenüber dem früher festgestellten und im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung berücksichtigten Gewinnanteil in Höhe von 70 000 DM auf 60 000 DM herabgesetzt wurde, konnte trotz der nicht innerhalb der in § 171 Abs. 10 AO a.F. statuierten Jahresfrist erfolgten Auswertung im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung gegenüber dem Kläger umgesetzt werden. Die (Einkommensteuer-)Festsetzungsverjährung war infolge der (vorherigen) Anfechtung des Einkommensteuerbescheids 1982 durch § 171 Abs. 3 Satz 2 AO a.F. gehemmt.
Der Kläger rügt insoweit:
aa) Das FG sei mit den folgenden Rechtsätzen von den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. Januar 2005 X R 14/04 (BFHE 208, 410, BStBl II 2005, 242), vom 13. Dezember 2000 X R 42/96 (BFHE 194, 305, BStBl II 2001, 471), vom 13. Dezember 1989 X R 179/87 (BFH/NV 1990, 681) und vom 4. April 1989 VIII R 265/84 (BFHE 156, 371, BStBl II 1989, 593) abgewichen:
"Die Vorschrift des § 171 Abs. 10 AO schließt eine zusätzliche Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 Satz 2 AO a.F. für die von einer gesonderten Festsetzung (meint offensichtlich: Feststellung) abhängige Steuer (Folgesteuer) nicht aus, solange eine nicht bzw. nicht konkret erfolgte Auswertung des Grundlagenbescheids den Steuerpflichtigen nicht belastet."
"Der Einspruch gegen einen Einkommensteuerbescheid hemmt den Eintritt der Festsetzungsverjährung der von einer gesonderten Steuer (meint: Feststellung) abhängigen Steuer (Folgesteuer) gemäß § 171 Abs. 3 Satz 2 AO a.F., auch wenn sowohl die reguläre Festsetzungsfrist als auch die Anpassungsfrist des § 171 Abs. 10 AO abgelaufen sind."
"Zusätzlich zu § 171 Abs. 10 AO sieht die Abgabenordnung weitere Tatbestände vor, die den Eintritt der regulären Festsetzungsfrist einer von einer gesonderten Feststellung abhängigen Steuer (Folgesteuer) hemmen."
bb) Der Beantwortung der unter aa) formulierten Rechtsfragen komme eine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zu und die Klärung dieser Rechtsfragen durch den BFH sei zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) geboten.
b) Der beschließende Senat kann dahingestellt sein lassen, ob diese Rügen zulässig und begründet erhoben wurden. Denn die Zulassung der Revision kommt insoweit im Hinblick auf die vom FG vorgenommene kumulative Begründung seiner klageabweisenden Entscheidung jedenfalls deswegen nicht in Betracht, weil der Kläger in Bezug auf die unter 2. dargelegte Begründung einen Zulassungsgrund nicht mit Erfolg geltend machen konnte.
c) Entsprechendes gilt auch für die vom Kläger in seinem Schriftsatz vom 17. August 2006 erhobene Rüge einer nachträglichen Abweichung des angefochtenen FG-Urteils von dem BFH-Beschluss vom 19. Mai 2006 II B 87/05 (nicht veröffentlicht --n.v.--) sowie von weiteren, zu Parallelsachen erlassenen BFH-Beschlüssen vom 19. Mai 2006 (vgl. hierzu insbesondere den Beschluss II B 78/05, BFH/NV 2006, 1620).
2. Das FG hat seine abweichende Entscheidung auch auf folgende weitere Begründung gestützt:
Selbst wenn entgegen dem unter 1. vom FG eingenommenen Rechtsstandpunkt davon auszugehen wäre, der Änderungsbescheid über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung 1982 für die X KG vom 12. August 1993 könne wegen des ungenutzten Verstreichens der in § 171 Abs. 10 AO a.F. statuierten Jahresfrist nicht mehr im Einkommensteuerfestsetzungsverfahren "umgesetzt" werden, vermöge dies nicht zu dem vom Kläger erstrebten Ansatz seines Anteils am Gewinn der X KG 1982 in Höhe von 0 DM zu führen.
Die vom Kläger insoweit erhobenen Rügen greifen nicht durch.
a) Das gilt zunächst für die Verfahrensrüge, das angefochtene FG-Urteil sei zu diesem Punkt nicht mit Gründen versehen und verletze deshalb § 115 Abs. 2 Nr. 3 i.V.m. den §§ 119 Nr. 6 und 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO.
aa) Ein solcher Verfahrensmangel liegt vor allem dann vor, wenn überhaupt jede Begründung des Urteilsausspruchs fehlt. Dem völligen Fehlen der Entscheidungsgründe steht es gleich, wenn diese zwar vorhanden, jedoch derart unverständlich und verworren sind, dass nicht mehr erkennbar ist, welche Überlegungen für die Entscheidung maßgebend waren. Dagegen stellt eine nur lückenhafte Begründung keinen Mangel i.S. von § 119 Nr. 6 FGO dar (vgl. hierzu die Nachweise bei Gräber/Ruban, a.a.O., § 119 Rz 23).
bb) Nach diesen Maßstäben kann im Streitfall von einem Fehlen der Entscheidungsgründe i.S. von § 119 Nr. 6 FGO nicht die Rede sein. Das FG hat seine Entscheidung zu der hier streitigen Frage, warum nach seinem Dafürhalten der vom Kläger erstrebte Ansatz seines Gewinnanteils an der X KG mit 0 DM in dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid nicht in Betracht komme, auf den Seiten 17 bis 19 des angegriffenen Urteils ausführlich und nachvollziehbar begründet. Wie im Übrigen schon die Beschwerdebegründung des Klägers belegt, ermöglichten ihm diese Ausführungen, die vom FG getroffene Entscheidung auf ihre Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen. Hierauf kommt es entscheidend an. Ohne Belang ist in diesem Zusammenhang, dass das FG nicht auf alle vom Kläger vorgetragenen und von ihm für wesentlich gehaltenen rechtlichen Aspekte und Argumente eingegangen ist. Insoweit rügt der Kläger nur mehr eine lückenhafte Urteilsbegründung, nicht hingegen das Fehlen von Urteilsgründen schlechthin (vgl. hierzu z.B. BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 I R 74/95, BFHE 181, 410, BStBl II 1997, 132, unter II.A., m.w.N.).
b) Entgegen der Ansicht des Klägers ist das FG mit seiner Rechtsauffassung, der im Gewinnfeststellungsbescheid 1982 für die X KG vom 12. August 1993 festgestellte Gewinnanteil des Klägers in Höhe von 60 000 DM sei ungekürzt in dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid anzusetzen und eine Reduzierung dieses Ansatzes auf 0 DM sei mithin nicht begründet, nicht von der Rechtsprechung des BFH abgewichen. Die dort vertretene Rechtsauffassung entspricht vielmehr im Ergebnis sowie in den wesentlichen Teilen ihrer Begründung der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. insbesondere BFH-Urteil vom 9. August 2006 II R 24/05, BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87, unter II.4.c). Die vom FG in diesem Zusammenhang aufgestellten tragenden Rechtssätze weichen auch nicht von entscheidungserheblichen Rechtssätzen aus dem Senatsurteil vom 16. Mai 1990 X R 147/87 (BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942) ab. Eine Zulassung der Revision wegen Divergenz (vgl. § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) setzt u.a. voraus, dass im angefochtenen Urteil dieselbe Rechtsfrage wie in der (vorgeblichen) Divergenzentscheidung beantwortet wurde sowie die Entscheidungen zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 48 und Rz 53, m.w.N. aus der Rechtsprechung des BFH).
An Letzterem fehlt es hier. Im angefochtenen Urteil hatte das FG den Sachverhalt zu beurteilen, in dem der im ursprünglichen Gewinnfeststellungsbescheid mit 70 000 DM festgestellte Gewinnanteil des Klägers innerhalb der (regulären) Festsetzungsfrist bei der Einkommensteuerfestsetzung gegenüber dem Kläger erfasst wurde und in einem späteren, nicht innerhalb der in § 171 Abs. 10 AO statuierten Frist "umgesetzten" Änderungsbescheid über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung der Gewinnanteil des Klägers auf 60 000 DM herabgesetzt wurde.
Dem Senatsurteil in BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942 lag demgegenüber ein anderer, mit der in der angefochtenen FG-Entscheidung zu beurteilenden Konstellation nicht (annähernd) vergleichbarer Sachverhalt zugrunde. Im dort zu entscheidenden Fall hatte die Finanzbehörde innerhalb der Festsetzungsfrist --am 2. April 1984-- einen Bescheid über die Festsetzung von Aussetzungszinsen erlassen, den sie später --am 13. Oktober 1986-- ersatzlos aufhob. Unter Berufung auf § 174 Abs. 4 AO erließ die Finanzbehörde sodann --am 16. Dezember 1986-- erneut einen Zinsbescheid. Der Senat hob hervor, dass die Festsetzungsverjährung verwaltungsaktbezogen sei. Darum müsse ein Bescheid, um den Lauf der Festsetzungsfrist beeinflussen zu können, nicht nur wirksam werden, sondern auch (bis zur Fristwahrung gemäß § 169 Abs. 1 Satz 3 AO) wirksam bleiben. Werde er aufgehoben, könne er regelmäßig nicht mehr auf die Festsetzungsverjährung einwirken. Die durch den Zinsbescheid vom 2. April 1984 hervorgerufenen und durch seine Aufhebung beendeten Rechtswirkungen hätten sich nicht auf den Bescheid vom 16. Dezember 1986 erstreckt. Der gemäß § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 AO (hier i.V.m. § 239 Abs. 1 Satz 1 AO) fristwahrende Bescheid und derjenige, mit dem der abgabenrechtliche Anspruch geltend gemacht werde, müssten grundsätzlich identisch sein. Dies ergebe sich aus dem Wortlaut des § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 AO ("der", nicht "ein" Bescheid) und dem Sinn der Festsetzungsverjährung, die darauf abziele, im Interesse des Vertrauensschutzes innerhalb bestimmter Fristen die endgültige Regelung eines abgabenrechtlichen Anspruchs herbeizuführen (§ 47 AO). Dieser Identitätsgrundsatz gelte auch im Bereich der Ablaufhemmung (Senatsurteil in BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942, unter 4.a und b).
Hieraus wird deutlich, dass das dort vom beschließenden Senat behandelte Rechtsproblem nichts mit der vom FG im angefochtenen Urteil zu beantwortenden Rechtsfrage gemein hat, ob die spätere, nicht innerhalb der Frist des § 171 Abs. 10 AO a.F. "umgesetzte" Änderung eines Grundlagenbescheids, dessen Regelungen rechtzeitig im (Einkommen-)Steuerfestsetzungsverfahren "umgesetzt" wurden, dazu führt, dass diese "umgesetzten" Regelungen im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung zur Gänze zu eliminieren sind.
Davon abgesehen handelt es sich bei den oben wiedergegebenen Ausführungen des angerufenen Senats nicht --wie es indessen für eine erfolgreiche Divergenzrüge geboten wäre-- um tragende Erwägungen seines Urteils. Wie aus den Rechtsausführungen des Urteils in BFHE 161, 398, BStBl II 1990, 942, unter 5.b der Gründe erhellt, stellen sie vielmehr lediglich sog. "obiter dicta" dar.
c) Ebenso wenig kommt der vom Kläger aufgeworfenen Rechtsfrage, ob "ein ursprünglicher Grundlagenbescheid erneut Wirkung für die Folgesteuer (entfalte), wenn ein dem ursprünglichen Grundlagenbescheid zeitlich nachfolgender, wirksamer und nicht aufgehobener und nicht geänderter Grundlagenbescheid wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht mehr im Folgebescheid berücksichtigt werden (könne)", eine grundsätzliche Bedeutung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.
aa) Dabei kann der Senat offenlassen, ob diese Rechtsfrage im Zeitpunkt der Einlegung und Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde grundsätzliche Bedeutung hatte. Maßgebend für die Beantwortung der Frage, ob ein Zulassungsgrund i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO vorliegt, sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Entscheidung über die Nichtzulassungsbeschwerde (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 14 und § 116 Rz 61, m.w.N.). Eine auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO gestützte Nichtzulassungsbeschwerde hat deshalb keinen Erfolg, wenn zwar im Zeitpunkt der Einlegung und Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde die grundsätzliche Bedeutung der bezeichneten Rechtsfrage zu bejahen war, diese aber später durch eine klärende Entscheidung des BFH, die mit der vom FG vertretenen Ansicht übereinstimmt, entfallen ist (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 28. Juli 2000 III B 66/97, BFH/NV 2001, 158, und vom 12. Oktober 1993 X B 122/93, BFH/NV 1994, 712; Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 61, m.w.N.).
bb) So liegt es im Streitfall. Die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage ist jedenfalls durch die zwischenzeitlich ergangene Rechtsprechung des BFH (vgl. insbesondere BFH-Urteil in BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87; ferner Senatsbeschluss vom 9. Mai 2007 X B 33/05, BFH/NV 2007, 1466, und BFH-Beschluss vom 8. Februar 2007 I R 51/04, n.v., juris) geklärt.
aaa) Im Urteil in BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87 (unter II.4.c) hat der BFH klargestellt: Soweit hinsichtlich der Beteiligungen an Personengesellschaften die Erhöhungsbeträge wegen des Ablaufs der Feststellungsfrist nicht mehr angesetzt werden könnten, habe dies nicht zur Folge, dass "auch die bisher --vor Ablauf der Feststellungsfrist nach Maßgabe der bis dahin ergangenen ursprünglichen Grundlagenbescheide (betreffend Unterpersonengesellschaften)-- angesetzten Werte für diese Besteuerungsgrundlagen aus der für die Klägerin (Oberpersonengesellschaft) vorzunehmenden Einheitswertfeststellung herauszunehmen wären. … Nach Maßgabe des … Zusammenspiels zwischen den Vorschriften über die Bindungswirkung von Grundlagenbescheiden, die Zulässigkeit der Änderung von Steuerbescheiden und das Änderungsverbot bei eingetretener Feststellungsverjährung (gebe) es für das Begehren der Klägerin, den angefochtenen Bescheid dahin gehend zu ändern, dass die Einheitswertanteile an den Unter(personen-)gesellschaften mit 0 DM angesetzt werden, keine Rechtsgrundlage. Ein solcher Ansatz stünde materiell-rechtlich im Widerspruch zu den Feststellungen, die in den Grundlagenbescheiden enthalten (seien) und Bindungswirkung (entfalteten). … Vor allem aber (fehle) es an einer gesetzlichen Grundlage (Korrekturvorschrift i.S. des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d AO) für die von der Klägerin begehrte Änderung".
bbb) Im Beschluss in BFH/NV 2007, 1466 hat sich der angerufene Senat diesen Grundsätzen angeschlossen und dazu u.a. Folgendes ausgeführt:
"Die Kläger sind der Ansicht, es sei eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, ob ein ursprünglicher Grundlagenbescheid Wirkung für die Folgesteuer entfaltet, wenn ein dem ursprünglichen Grundlagenbescheid zeitlich nachfolgender wirksamer und nicht aufgehobener und nicht geänderter Grundlagenbescheid wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht mehr im Folgebescheid berücksichtigt werden kann.
Auch diese Frage ist nach der BFH-Entscheidung in BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87 nicht mehr klärungsbedürftig. Werden die Überlegungen dieses Urteils auf das im Streitfall vorliegende Verhältnis von Gewinnfeststellungsbescheid und Einkommensteuerbescheid übertragen, ergibt sich Folgendes: Die durch Ablauf der Verjährung eingetretene Unmöglichkeit, einen geänderten Grundlagenbescheid in einem Folgebescheid umzusetzen, hat nicht zur Folge, dass in einem neu zu erlassenden Folgebescheid die bisher --vor Ablauf der Verjährung-- nach Maßgabe der bis dahin ergangenen ursprünglichen Grundlagenbescheide in dem Folgebescheid angesetzten Beträge nicht länger zu berücksichtigen wären. Für das von den Klägern verfolgte Ziel, die Beteiligungserträge aus der X (KG) nur noch mit 0 DM anzusetzen, … gibt es aufgrund des Zusammenspiels der Vorschriften über die Bindungswirkung von Grundlagenbescheiden, über die Zulässigkeit der Änderung von Steuerbescheiden und über das Änderungsverbot bei eingetretener Verjährung keine Rechtsgrundlage. Das von den Klägern erstrebte Ziel stünde materiell-rechtlich in Widerspruch zu den Feststellungen, die in den Grundlagenbescheiden enthalten sind und Bindungswirkung entfalten …".
ccc) Diese Grundsätze hat im Ergebnis auch der I. Senat des BFH in seinem nicht veröffentlichten Beschluss vom 8. Februar 2007 I R 51/04 bestätigt. Dort heißt es zur rechtlichen Situation, in der zunächst ein Grundlagenbescheid fristgerecht umgesetzt wurde und später ein nicht rechtzeitig umgesetzter geänderter Grundlagenbescheid ergangen ist:
"In diesem Fall mag zwar, worauf der Kläger abhebt, der ursprüngliche Bescheid durch den Änderungsbescheid in seiner Wirkung suspendiert sein (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Oktober 1972 GrS 1/72, BFHE 108, 1, BStBl II 1973, 231). Daraus folgt aber entgegen der Ansicht des Klägers nicht, dass nunmehr die der Feststellung unterliegenden Einkünfte im Folgebescheid mit Null (DM) anzusetzen sind, da der ursprüngliche Grundlagenbescheid nicht mehr besteht und der später erlassene nicht mehr umgesetzt werden darf. Vielmehr ist in dieser Situation zu beachten, dass die Suspension des ursprünglichen Grundlagenbescheids im Folgebescheid ebenfalls nicht innerhalb der Frist des § 171 Abs. 10 AO umgesetzt worden ist."
ddd) Soweit der Kläger in seinem Schriftsatz vom 27. Juni 2007 die nach seinem Erachten nach wie vor bestehende grundsätzliche Bedeutung der in Rede stehenden Rechtsfrage darauf zu stützen sucht, dass sich die beiden unter aaa) und ccc) genannten Entscheidungen des II. Senats des BFH in BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87, und des I. Senats des BFH vom 8. Februar 2007 I R 51/04 (n.v.) in ihren Begründungen widersprächen, vermag dies die Entscheidung des beschließenden Senats im vorliegenden Streitfall nicht zu beeinflussen. Die vom Kläger konstatierte Divergenz zwischen den Begründungen dieser beiden Entscheidungen bezieht sich auf das Problem, ob der einem Folgebescheid beigefügte Vorbehalt der Nachprüfung i.S. von § 164 Abs. 1 AO bei Eintreten der Festsetzungsverjährung partiell entfallen kann. Im Streitfall spielt dieses Problem indessen keine Rolle, weil der Vorbehalt der Nachprüfung nach den maßgebenden Feststellungen des FG (vgl. S. 5 des angefochtenen Urteils) bereits im Einkommensteueränderungsbescheid 1982 vom 12. August 1988 und damit schon vor Ablauf der regulären Festsetzungsfrist aufgehoben wurde.
II. Zweiter Komplex: Gewinnfeststellungen bei doppelstöckigen Personengesellschaften
1. Entgegen der vom Kläger vertretenen Ansicht kommt den in diesem Zusammenhang von ihm aufgeworfenen Rechtsfragen keine grundsätzliche Bedeutung (mehr) zu, weil sie bereits durch die ständige Rechtsprechung des BFH geklärt sind und der Kläger keine neuen gewichtigen Gesichtspunkte aufzeigen konnte, die der BFH noch nicht erwogen hat. Das vom Kläger für rechtswidrig gehaltene zweistufige Feststellungsverfahren bei doppelstöckigen Personengesellschaften entspricht den gesetzlichen Vorgaben.
a) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist allein die Obergesellschaft Gesellschafterin und Mitunternehmerin der Untergesellschaft, nicht hingegen sind es die Gesellschafter der Obergesellschaft (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 23. Februar 1972 I R 159/68, BFHE 105, 257, BStBl II 1972, 530, unter 2.; vom 25. Februar 1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.II. und C.III.3.; vom 31. August 1999 VIII B 74/99, BFHE 189, 525, BStBl II 1999, 794). Daraus folgt verfahrensrechtlich, dass die im Feststellungsverfahren für die Untergesellschaft festgestellten Besteuerungsgrundlagen der Obergesellschaft --nicht indessen deren Gesellschaftern-- zuzurechnen sind (BFH-Entscheidungen vom 10. August 1989 III R 5/87, BFHE 158, 109, BStBl II 1990, 38, unter 1.a; vom 26. Januar 1995 IV R 23/93, BFHE 177, 71, BStBl II 1995, 467, unter IV.3.; vom 14. November 1995 VIII R 8/94, BFHE 179, 216, BStBl II 1996, 297, unter 2.b; vom 9. Juli 2003 I R 5/03, BFH/NV 2004, 1, unter II.1.; vom 11. Dezember 2003 IV R 42/02, BFHE 204, 223, BStBl II 2004, 353, unter 2.a; vom 26. April 2005 I B 159/04, BFH/NV 2005, 1560, unter II.4.).
b) Mit den vom Kläger gegen diese ständige Rechtsprechung eingewendeten wesentlichen Argumenten hat sich der BFH insbesondere bereits in seinem Urteil in BFHE 214, 105, BStBl II 2007, 87 (unter II.1.c bb) auseinandergesetzt und sie für nicht durchgreifend erachtet. Zwecks Vermeidung von Wiederholungen verweist der beschließende Senat auf diese Ausführungen, denen er beipflichtet. Sie beziehen sich zwar unmittelbar auf die Feststellung der Einheitswerte des Betriebsvermögens bei doppelstöckigen Personengesellschaften, gelten aber sinngemäß und in gleicher Weise auch für das hier in Rede stehende Gewinnfeststellungsverfahren.
2. Aus den unter 1. genannten Gründen ist die Zulassung der Revision auch nicht wegen des Erfordernisses einer Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO geboten (zur Qualifikation dieses Zulassungsgrundes als speziellen Tatbestand der "Grundsatzrevision" vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 38).
Fundstellen
Haufe-Index 2025167 |
BFH/NV 2008, 1649 |