Entscheidungsstichwort (Thema)
Grunderwerbsteuerlicher Gegenstand des Erwerbsvorgangs beim Erwerb einer Eigentumswohnung im "Bauherrenmodell"
Leitsatz (amtlich)
1. Entschließt sich der "Erwerber im Bauherrenmodell" aufgrund eines Prospektes, in dem das gesamte Bauvorhaben in bautechnischer und finanzieller Hinsicht detailliert dargestellt ist, Eigentümer einer nach Lage, Wohnfläche und Gesamtaufwand festgelegten Eigentumswohnung zu werden und ist durch die Anbieterseite mittels Zwangs zum Abschluß eines Treuhandvertrages zuzüglich der Erteilung umfassender Vollmachten sichergestellt, daß der Erwerber nur bei Hinnahme des Gesamtkonzepts unter Eingehung der Verpflichtung zur Leistung des Gesamtaufwands Zugang zum Abschluß des Grundstückskaufvertrags erhält, so ist Gegenstand des Erwerbsvorgangs der Grundstücksmiteigentumsanteil verbunden mit dem Sondereigentum an der bezugsfertig erstellten Wohnung.
2. Bei der Auslegung des grunderwerbsteuerrechtlichen Begriffs des Gegenstands des Erwerbsvorgangs kommt für die Frage, ob ein Zusammenhang zwischen mehreren Verträgen besteht und ein einheitlicher Leistungsgegenstand vorliegt, dem objektiven Zusammenhang ausschlaggebende Bedeutung zu. Ein dem objektiven Zusammenhang widersprechender Wille der Vertragsparteien, trotz Einheitlichkeit des Leistungsgegenstandes die mehreren Verträge nicht zu einem einheitlichen Vertragswerk zu verbinden, ist in diesem Zusammenhang unerheblich.
Orientierungssatz
Steuerrechtsnormen sind so auszulegen, daß sie den zu beurteilenden Lebenssachverhalt nach den Kriterien erfassen, die dem Besteuerungszweck des betreffenden Steuergesetzes entsprechen.
Normenkette
GrEStG 1983 § 1 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2, § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1
Tatbestand
Die Initiatorin des Bauherrenmodells Ferienpark "A-Garten" in B, die ... KG (Geschäftsführer: O), bot in einem im August 1983 gedruckten Prospekt die geplante Errichtung von 50 Eigentumswohnungen an. Der Prospekt enthält einen genauen Lageplan des Grundstücks, Bauansicht und Grundrißzeichnungen der Geschoße sowie der Wohnungstypen. Er beschäftigt sich zunächst mit den "steuerrechtlichen Grundlagen" des Modells, wobei zur Grunderwerbsteuer ausgeführt wird, da nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zum Bauherrenmodell in der Regel der Kaufvertrag über den Grundstücksanteil und die Verträge über die Errichtung der Eigentumswohnungen ein einheitliches Rechtsgeschäft bildeten, berücksichtige die Kalkulation die Grunderwerbsteuer auf die gesamten Anschaffungs- und Herstellungskosten. Die Vertragskonstruktion sei jedoch darauf gerichtet, möglichst eine Beschränkung der Grunderwerbsteuer auf den Grund- und Bodenanteil der Wohneinheit zu erreichen. Zu den "rechtlichen Grundlagen" wird im Prospekt ausgeführt, zur Sicherstellung der Handlungsfähigkeit aller Bauherren, die sich an dem Objekt beteiligen wollen, "schließen alle Bauherren einen Treuhandvertrag mit einer renommierten Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft ab". Durch diesen Treuhandvertrag beauftrage der Bauherr den Treuhänder, für ihn einen Miteigentumsanteil an dem Grundstück entsprechend einem beigefügten Mustervertrag zu erwerben, seinen Beitritt zur Bauherrengemeinschaft A-Garten GbR zu erklären und die Rechte und Interessen der Bauherrn bei der Vorbereitung und Durchführung der von der Bauherrengemeinschaft mehrheitlich beschlossenen Maßnahmen zu vertreten. Der zu erwerbende Grundstücksmiteigentumsanteil bestimme sich nach dem Verhältnis des kalkulierten Gesamtaufwands jeder Einheit zum kalkulierten Gesamtaufwand des gesamten Bauvorhabens. Zur Abgeltung der Vorkosten für Planung, Vorbereitung und Fertigung des prospektierten Angebots werde ein Betrag von 10 v.H. an die KG fällig, sobald die vertragsgemäße Eigentumsumschreibung sichergestellt sei. Dazu heißt es weiter: "Hierdurch wird erreicht, daß die rechtliche Wirksamkeit des Grundstückskaufvertrags nicht von Abschluß oder Bestand anderer Verträge abhängig gemacht werden muß." Im Prospekt vorgeschlagen wurde der Abschluß eines Betreuungsvertrages mit der KG, die bereit sei, gegen eine Vergütung von 7 v.H. des kalkulierten Gesamtaufwands zuzüglich Umsatzsteuer die wirtschaftliche Baubetreuung, eine Höchstpreisgarantie auf der Basis der kalkulierten Gesamtkosten, die Finanzierungsvermittlung der Zwischen- und Endfinanzierung und eine Bürgschaft für die Zwischenfinanzierung gegenüber dem Kreditinstitut zu übernehmen. Die vorgeschlagene Höchstpreisgarantie, die das Kostenrisiko der Bauherrengemeinschaft eingrenze, umfasse --wenn entsprechend den vorgeschlagenen Bauplänen gebaut wird-- alle Bau- und Baunebenkosten inklusive Architekten- und Ingenieurhonorare, die Zwischenfinanzierungskosten sowie sämtliche Gebühren aus Dienstleistungsverträgen und die Grundstücks- und Erschließungskosten, nicht jedoch u.a. die Auftragsgebühr. Dem Prospekt waren Vertragsmuster des Treuhandangebots, des Grundstückskaufvertrags, des Gesellschaftsvertrags sowie des vorgeschlagenen Baubetreuungsvertrags beigefügt, die ebenso wie Baupläne und Baubeschreibung Bestandteile des Prospekts sein sollten. Teil des Prospekts war auch eine "Gesamtpreisliste", in der für jede der 50 Wohnungen die Wohnfläche, der Miteigentumsanteil in Zehntausendstel, die Gesamtkosten ohne Aufgliederung in Kostenbestandteile (zusammen 10 411 000 DM), die Fremdkapitalnettoauszahlung, das erforderliche Eigenkapital sowie schließlich ein Posten Umsatzsteuererstattung mit einem ca.-Betrag aufgeführt sind. Unter der Überschrift "Auftragsabwicklung" heißt es:
"Um der Bauherrengemeinschaft A-Garten GbR beizutreten, füllen Sie bitte das beiliegende Auftragsformular aus und senden dieses direkt an die ... KG ... oder übergeben es Ihrem Berater. Sie erhalten dann eine Auftragsbestätigung und ein notarielles Angebot auf Abschluß eines Treuhandvertrages übersandt. Dieses Angebot nehmen Sie bitte bei einem Notar Ihrer Wahl gemäß einer beiliegenden Annahmeerklärung an. Die anfallenden Notargebühren für die Annahme trägt der Bauherr. Die Notarkosten für das Angebot sind im kalkulierten Gesamtaufwand enthalten."
Das notariell beurkundete Angebot zum Abschluß des Treuhandvertrags wurde gegenüber der Klägerin von der Z Treuhandgesellschaft mbH, gesetzlich vertreten durch deren alleinigen Geschäftsführer, den Prozeßbevollmächtigten der Klägerin im Finanzstreitverfahren, am 6.Oktober 1983 abgegeben. In der Urkunde heißt es unter "I. Allgemeines":
"1. Auf dem in B, ..., gelegenen Grundstück ... soll nach den vorliegenden Planungen ein Bauvorhaben mit 50 Wohnungen und Stellplätzen entstehen. Im Rahmen einer BGB-Gesellschaft werden die Miteigentümer des Grundstücks in einer Bauherrenversammlung die endgültige Planung und Durchführung des Bauvorhabens festlegen.
2. Zu diesem Zweck werden die einzelnen Gesellschafter der BGB-Gesellschaft einen Miteigentumsanteil am Grundstück erwerben. Die gegenseitigen Rechte und Pflichten der Erwerber für eine gemeinsame Bebauung werden im Gesellschaftsvertrag geregelt ....."
Nach dem weiteren Inhalt der Angebotsurkunde beauftragte der "Bauherr" den Treuhänder, seine Interessen beim Ankauf des Grundbesitzes sowie bei der Vorbereitung, Finanzierung sowie Durchführung des Bauvorhabens und aller damit zusammenhängenden Rechtsgeschäfte und Handlungen wahrzunehmen. Der Treuhänder sollte an Weisungen des "Bauherrn" gebunden sein, soweit sie nicht den Beschlüssen der Bauherrengemeinschaft zur Durchführung des Bauvorhabens widersprechen. Der "Bauherr" beauftragt den Treuhänder, einen Grundstückskaufvertrag über den auf ihn entfallenden, aus Anlage 1 zum Angebot ersichtlichen Miteigentumsanteil (im Fall der Klägerin von 224/10 000) sowie weiter mit den anderen "Bauherren" einen BGB-Gesellschaftsvertrag zur Gründung der Bauherrengemeinschaft A-Garten abzuschließen (§ 1). Die Vertragsabschluß- und sonstigen Pflichten bei Durchführung des Bauvorhabens werden dort näher beschrieben. Nach Abschn.II § 3 des Angebots war der "Bauherr" verpflichtet, alle zur Durchführung des Bauvorhabens erforderlichen Vollmachten zu erteilen, auch über die im Vertragswerk niedergelegten hinaus. Weiter war der "Bauherr" verpflichtet, das zur Durchführung des Vorhabens erforderliche Eigenkapital (39 700 DM) zuzüglich einer Auftragsgebühr (8 176 DM) in Raten einzuzahlen, und zwar zum 31.Oktober 1983, bei Beginn der Bauarbeiten und bei Rohbaufertigstellung. "Unbeschadet seiner Verpflichtungen aus den bereits abgeschlossenen Verträgen" konnte "der Bauherr über seinen Miteigentumsanteil am Grundbesitz bzw. seine Eigentumswohnung frei verfügen, sofern der Erwerber in den Treuhandvertrag und die bereits abgeschlossenen Verträge eintritt und der Bauherr für die Erfüllung der übernommenen Verträge einsteht" (Abschn.II § 3 4.). Das Fremdkapital war in der Anlage 1 zur Urkunde mit 193 900 DM ausgewiesen; die Gesamtkosten von 233 600 DM entsprechen denjenigen, die im Prospekt für die Wohnung Nr. x angegeben sind. Dem Treuhänder standen für die Treuhandtätigkeit und die von ihm übernommene steuerliche Betreuung je 1 v.H. der kalkulierten Gesamtkosten zuzüglich Umsatzsteuer zu.
Die Klägerin hat das Angebot in notariell beurkundeter Form am 16.Oktober 1983 angenommen und gleichzeitig der Z als Treuhänder unwiderrufliche Vollmacht erteilt, für sie alle Rechte und Pflichten, die sich im Zusammenhang mit der geplanten Bebauung des Grundstücks ergeben, wahrzunehmen. Die Vollmacht sollte mit Fertigstellung und Übergabe, jedoch nicht vor Anlegung der Wohnungsgrundbücher, erlöschen und insbesondere sich auf Grundstückskaufvertrag, Teilungserklärung, Grundstücksbelastungen, Gesellschaftsvertragsabschluß, Darlehensverträge aller Art u.ä. erstrecken.
Zur Urkunde des Notars ... vom 29.Dezember 1983 (UrNr.2383 für 1983) schloß die Z "handelnd für die aus der Anlage G 1 ersichtlichen Miteigentümer" --darunter die Klägerin sowie u.a. die KG und die Grundstückseigentümerin-- aufgrund ihr erteilter Vollmachten den Vertrag über eine unter den Miteigentümern unter dem Namen "Bauherrengemeinschaft A-Garten" gebildeten GbR ab. In § 2 des Vertrages wird als ausschließlicher Zweck der Gesellschaft die einheitliche Wahrnehmung der Rechte aller Miteigentümer "hinsichtlich der Nutzung des Grundstückes durch eine gemeinsame eventuelle Bebauung" beschrieben; jeder Miteigentümer (dem die Pflicht zum Beitritt in die Gesellschaft oblag) verpflichtete sich gegenüber den anderen Miteigentümern, "den Grundbesitz auf der Grundlage eines von der Bauherrenversammlung mehrheitlich beschlossenen Konzepts sogleich nach Erfüllung der technischen und rechtlichen Voraussetzungen einheitlich und gemeinsam zu bebauen". Die Geschäfts- führung und die alleinige Vertretung sollte O zustehen, der für seine Leistungen 3 v.H. der kalkulierten Gesamtkosten zuzüglich Umsatzsteuer erhielt. Beschlüsse sollten mit einfacher Mehrheit gefaßt werden; je 1/10 000 Grundstücksmiteigentumsanteil gewährte eine Stimme (§ 5). Nach § 7 des Vertrags ist jeder Gesellschafter berechtigt, jederzeit dadurch aus der Gesellschaft auszuscheiden, daß er seine Rechte und Pflichten aus dem Gesellschaftsvertrag, seinen Miteigentumsanteil bzw. sein Wohnungseigentum sowie alle Rechte und Pflichten aus allen abgeschlossenen Verträgen auf einen Dritten überträgt, der diese für sich als verbindlich anerkennt. Der Gesellschafter, der von diesem Recht Gebrauch machen wollte, hatte dies unter Namhaftmachung des Übernehmers dem Geschäftsführer anzuzeigen. Die Übertragung sollte wirksam werden, wenn der Geschäftsführer ihr wirksam zugestimmt hatte und der Übernehmer alle erforderlichen Erklärungen in notarieller Form abgegeben hat. Nach § 8 des Vertrages sollte für den Fall, daß bei einem Gesellschafter ein Ereignis eintritt, das zur Auflösung der Gesellschaft führt, nur der betreffende Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheiden. Sollte ein Gesellschafter mit der Einzahlung fälliger Beträge länger als zwei Monate in Verzug sein, über sein Vermögen das Konkurs- oder Vergleichsverfahren eröffnet werden, in seinen Grundstücksanteil bzw. sein Teileigentumsrecht die Zwangsvollstreckung betrieben werden oder der Gesellschafter Verpflichtungen aus dem Gesellschaftsverhältnis derart verletzen, daß die Durchführung einer beschlossenen Baumaßnahme verhindert, beeinträchtigt oder verzögert wird, sollten die übrigen Gesellschafter ihn in der Weise aus der Gesellschaft ausschließen können, daß er seinen Grundstücksanteil auf einen Dritten zu übertragen hat. Der Gesellschafter bevollmächtigte im Gesellschaftsvertrag den Treuhänder (die Z) alle zum Verkauf usw. an einen vom Geschäftsführer der Gesellschaft zu benennenden Dritten erforderlichen Erklärungen abzugeben und entgegenzunehmen. Die Gesellschaft sollte mit Zweckerreichung, frühestens mit dem Entstehen einer Teileigentümergemeinschaft nach dem Wohnungseigentumsgesetz (WEG) enden.
Mit notariell beurkundetem Vertrag desselben Notars vom gleichen Tage (UrNr.2384 für 1983) verkaufte H zum Preis von insgesamt 2 203 170 DM eine Grundstücksteilfläche von rd. 2 700 qm mit Ausnahme von 421/10 000 einerseits zu 4 091/10 000 an die KG und andererseits zu je unterschiedlichen Zehntausendstelmiteigentumsanteilen an andere in der Anlage K 1 zu diesem Vertrag genannten Personen, diese vertreten durch die Z. Die Klägerin erwarb einen 224/10 000 Miteigentumsanteil zum anteiligen Kaufpreis von 51 520 DM. Die Verkäuferin verpflichtete sich, auf eigenem, an die verkaufte Teilfläche anschließenden Gelände, eine Straße nach anliegendem Plan zu erstellen, sämtliche dafür erforderlichen Erschließungsmaßnahmen durchzuführen und die Straße nach Fertigstellung der Gemeinde zu übereignen. Die Käuferseite verpflichtete sich gegenüber der Verkäuferin, alle dadurch entstehenden Aufwendungen zu erstatten, wobei sich die vertragschließenden Parteien darüber einig waren, daß im Kaufpreis 50 v.H. der für den Straßenausbau erforderlichen Fläche enthalten sei und die restlichen 50 v.H. des Wertes der Straßenfläche die Verkäuferin kostenlos zur Verfügung stelle. Die Käufer verpflichteten sich, an die KG --wie im Prospekt vorgesehen-- einen Betrag von 10 v.H. des Grundstückskaufpreises zusätzlich zu zahlen. Die Wirksamkeit des Vertrages wurde abhängig gemacht von der Teilungsgenehmigung sowie davon, daß den Käufern die Baugenehmigung zur Errichtung eines Appartementhauses mit ca. 50 Wohneinheiten erteilt wird.
Nach einem vom Geschäftsführer der Z unterzeichneten Protokoll hat ebenfalls am 29.Dezember 1983 in der Zeit von 14.00 Uhr bis 16.00 Uhr eine "Miteigentümerversammlung der zukünftigen Bauherrengemeinschaft A-Garten GbR" stattgefunden, die einstimmig beschlossen habe, die Bebauung aufgrund der vorgelegten Bauplanung und Baubeschreibung (Architektenbüro O und D) durchzuführen. Im Hinblick auf die Üblichkeit der Einschaltung eines Baubetreuers wurde weiter einstimmig beschlossen, die KG entsprechend dem jedem Miteigentümer bekannten Betreuungsvertrag als Baubetreuer zu beauftragen. Weiter wurde Auftragsvergabe an einen Generalunternehmer beschlossen, und zwar nach Einholung von drei Angeboten, wobei der KG die Möglichkeit eingeräumt wurde, in das billigste Angebot einzutreten.
Gleichfalls am 29.Dezember 1983 "(abends)" schloß die Bauherrengemeinschaft A-Garten GbR (vertreten durch die Z) mit der KG den Betreuungsvertrag unter Einschluß der Höchstkostengarantie (ausgenommen u.a. die Auftragsgebühr von 3,5 v.H. der Gesamtkosten) sowie der Vermittlung der Zwischen- und Endfinanzierung.
Die Baugenehmigung zur Errichtung des Appartementhauses wurde der Bauherrengemeinschaft A-Garten GbR am 17.April 1984 unter dem Aktenzeichen 2370/82 erteilt. Am 24.April 1984 schloß die GbR mit der KG als Generalunternehmerin den Bauvertrag über die Errichtung des Gebäudes mit 50 Wohneinheiten (Pauschalpreis: 5 160 000 DM) ab. Ob davor Angebote eingeholt worden waren, ist nicht festgestellt.
Am 13.Dezember 1984 gaben die Miteigentümer die Teilungserklärung nach § 3 WEG ab. Mit dem Miteigentumsanteil der Klägerin von 224/10 000 wurde das Sondereigentum an der Wohnung Nr. x verbunden.
Das Finanzamt (FA) ging davon aus, daß die Klägerin eine fertiggestellte Eigentumswohnung erworben habe und setzte gegen diese mit Bescheid vom 22.Februar 1984 Grunderwerbsteuer in Höhe von 4 672 DM (ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 233 600 DM) fest. Auf den Einspruch, mit dem die Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf 2 v.H. des Kaufpreisanteils von 51 520 DM für das Grundstück (*= 1 030 DM) begehrt wurde, setzte das FA die Grunderwerbsteuer auf 3 934 DM herab unter Zurückweisung des Einspruchs im übrigen als unbegründet. Das FA ging in der Einspruchsentscheidung zwar nach wie vor davon aus, daß die Klägerin eine schlüsselfertig zu erstellende Eigentumswohnung gekauft habe, war aber nunmehr der Ansicht, vom Gesamtpreis hätten 15,794 v.H. bei der Berechnung der Bemessungsgrundlage außer Ansatz zu bleiben. Die Einspruchsentscheidung hat den Vorbehalt der Nachprüfung aufrechterhalten.
Der Klage, mit der die Klägerin begehrt, die Grunderwerbsteuer unter Abänderung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 22.Februar 1984 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5.November 1984 auf 1 030 DM herabzusetzen, hat das Finanzgericht (FG) stattgegeben.
Mit der vom Senat zugelassenen Revision beantragt das FA, die Klage unter Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils abzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils sowie zur Abweisung der Klage.
1. Das FG ist davon ausgegangen, Gegenstand des Erwerbsvorgangs sei lediglich der Miteigentumsanteil an dem unbebauten Grundstück gewesen, weil keiner der abgeschlossenen Verträge in rechtlich verbindlicher Weise eine Bestimmung darüber enthalte, daß er nur zu erfüllen sein sollte, wenn auch die anderen Verträge zur Durchführung gelangten. Mangels rechtlicher oder wirtschaftlicher Verbindungen zwischen der Grundstückseigentümerin und der Initiatorin, Baubetreuerin und Generalunternehmerin, der KG, habe sich die Grundstückseigentümerin nur dazu verpflichten können, die Miteigentumsanteile an dem unbebauten Grundstück zu veräußern. Dies hält der revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand.
Entgegen der Annahme des FG kann im Rahmen der grunderwerbsteuerrechtlichen Würdigung die Frage nach dem Gegenstand des Erwerbsvorgangs i.S. des § 1 Abs.1 Nr.1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) 1983 nicht damit beantwortet werden, daß sich die Grundstückseigentümerin nur zur Übereignung eines Anteils am unbebauten Grundstück verpflichten konnte. Entscheidend ist vielmehr, ob die unter sich verflochtenen Vereinbarungen, die der Erwerber eingegangen ist, sich dem Gegenstand nach unter Berücksichtigung aller Umstände der durch sie erstrebten Rechtswirkung darauf richten, ihm einen einheitlichen Leistungsgegenstand, nämlich ein bebautes Grundstück (Grundstück mit fertiggestellten Sondereigentumseinheiten) zu verschaffen (s. hierzu Senatsentscheidung vom 21.Dezember 1988 II B 47/88, BFHE 155, 419, BStBl II 1989, 333). Dabei können mehrere Verträge nach dem Willen der Parteien untereinander ausdrücklich oder stillschweigend in ihrem Bestand verknüpft und dadurch auf den Erwerb eines bebauten Grundstücks gerichtet sein. Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist das Grundstück in bebautem Zustand jedoch auch dann, wenn die mehreren Verträge zwar nicht durch den Willen der Parteien rechtlich verknüpft sind, zwischen ihnen jedoch ein so enger sachlicher Zusammenhang besteht, daß der Erwerber bei objektiver Betrachtung als einheitlichen Leistungsgegenstand das bebaute Grundstück erhält. Dies ist der Fall, wenn dem Erwerber aufgrund einer in bautechnischer und finanzieller Hinsicht ganz konkreten und bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem (im wesentlichen) feststehenden Preis angeboten wird und er dieses Angebot als einheitliches annimmt oder nur insgesamt annehmen kann.
Diese Auslegung des grunderwerbsteuerrechtlichen Begriffs des Gegenstands des Erwerbsvorgangs ergibt sich aus folgenden Überlegungen: Zivilrechtlich ist für die Einheitlichkeit mehrerer Verträge, die in ihrer Gesamtheit auf einen einheitlichen Leistungsgegenstand abzielen, der Parteiwille ausschlaggebend. Dies führt dazu, daß Vorgänge, die nach den gesamten Umständen in ihrem wirtschaftlichen Gehalt, dem wirtschaftlichen und rechtlichen Ergebnis für den Erwerber, aber auch dem Inhalt der zivilrechtlichen Beziehungen und gegebenenfalls der zivilrechtlichen Rechtsfolgen nur unwesentlich voneinander abweichen, lediglich im Hinblick auf den Willen der Parteien zur Einheitlichkeit der Verträge unterschiedlich zu beurteilen sind. Diese zivilrechtliche Differenzierung kann für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung nicht übernommen werden. Die Maßgeblichkeit des Willens der Beteiligten (zur Einheitlichkeit) auch für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung hätte zur Folge, daß letztlich die Höhe der Steuer im Einzelfall von einem Kriterium abhängt, dem nach dem inneren System und dem Zweck der Grunderwerbsteuer sonst keine Bedeutung zukommt. Steuerrechtsnormen sind jedoch so auszulegen, daß sie den zu beurteilenden Lebenssachverhalt nach den Kriterien erfassen, die dem Besteuerungszweck des betreffenden Steuergesetzes entsprechen. Bei der Auslegung des grunderwerbsteuerrechtlichen Begriffs des Gegenstands des Erwerbsvorganges tritt daher für die Frage, ob ein Zusammenhang zwischen mehreren Verträgen besteht und ein einheitlicher Leistungsgegenstand vorliegt, das für die zivilrechtliche Beurteilung maßgebliche Moment zurück und kommt dem objektiven Zusammenhang ausschlaggebende Bedeutung zu.
Die für die Beantwortung der Frage, was Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist, gebotene objektive Betrachtungsweise hat --wie sich bereits aus dem Wortlaut ergibt-- in erster Linie auf den Erwerber abzustellen. Entscheidend ist daher, ob dieser bei objektiver Betrachtungsweise als einheitlichen Leistungsgegenstand ein bebautes Grundstück (Grundstück mit fertiggestellten Sondereigentumseinheiten) erhält.
Nach dem vom FG festgestellten Sachverhalt, an den der Senat gebunden ist (§ 118 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), ist im Streitfall der Miteigentumsanteil an dem Grundstück im bebauten Zustand, so wie sich aufgrund der Teilungserklärung dieser verbunden mit der fertiggestellten Eigentumswohnung ergibt, Gegenstand des Erwerbsvorgangs.
Die Klägerin hat sich aufgrund des von der KG herausgegebenen Prospektes dazu entschlossen, Eigentümerin der darin nach Lage, Wohnfläche und Miteigentumsanteil beschriebenen Wohnung Nr. x zu einem der Höhe nach nicht zu überschreitenden Gesamtaufwand von 233 600 DM bei einem Eigenkapitaleinsatz von 39 700 DM zu werden. Durch ihren im Prospekt erwähnten Auftrag, der das notariell beurkundete Angebot auf Abschluß des Treuhandvertrags auslöste, ist sie eine Verpflichtung zur Leistung einer an dem kalkulierten Gesamtaufwand orientierten Auftragsgebühr in Höhe von 8 176 DM eingegangen. Auch der Treuhandvertrag sowie der aus ihm unabdingbar folgende Gesellschaftsvertrag waren, wie sich aus den entsprechenden Gebührenvereinbarungen ergibt, auf das bebaute Grundstück gerichtet. Andererseits war durch die Anbieterseite mittels des Zwangs zum Abschluß des Treuhandvertrages einschließlich der Erteilung der umfassenden Vollmachten sichergestellt, daß die Klägerin nur bei Hinnahme des Gesamtkonzeptes unter Eingehung der Verpflichtung zur Leistung des Gesamtaufwandes Zugang zum Abschluß des Grundstückskaufvertrages erhielt.
Angesichts der gleichmäßigen Einbindung aller aufgrund des Prospektes als "Auftraggeber" geworbenen Personen in das Gesamtprojekt kommt dem Vorbehalt der Beschlußfassung durch eine Bauherrenversammlung --bei der nicht erschienene "Bauherren" ohnehin durch den Treuhänder vertreten wurden-- nur deklaratorische Bedeutung zu, denn die Bebauung des Grundstücks entsprechend der bis ins Detail ausgearbeiteten Planung war die Grundlage aller von den "Bauherren" bereits abgeschlossenen Verträge. Ihr entsprachen die von den Einzelnen eingegangenen Leistungsverpflichtungen, die ihrerseits auf den Erwerb einer bezugsfertig erstellten Sondereigentumseinheit, auf das Grundstück mit noch von der Anbieterseite zu erstellendem Gebäude, ausgerichtet waren.
Entgegen der Annahme des FG ist es angesichts der Einbindung der Klägerin in das im Prospekt beschriebene Gesamtprojekt als Zugangsvoraussetzung zum Grundstückskaufvertrag unerheblich, daß die Veräußerin im Zuge der Verwirklichung des Projektes sich nur zur Übereignung von Miteigentumsanteilen an dem (noch) unbebauten Grundstück und damit zur Erfüllung nur einer Teilleistung aus dem umfassenden Angebot der Anbieterseite verpflichtet hat. Auch der Umstand, daß zwischen der Grundstückseigentümerin und der KG keine rechtlichen Bindungen bestanden, ist in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung. Entscheidend ist allein, daß --wie der tatsächliche Ablauf beweist-- der Grundstückseigentümer das Grundstück dem Projektanbieter derart "an die Hand" gegeben hatte, daß dieser zum Grundstückserwerb nur die von ihm ausgesuchten Personen zulassen konnte (vgl. dazu auch den Senatsbeschluß in BFHE 155, 419, BStBl II 1989, 333). Die Verbindung des Grundstückskaufvertrages mit dem Gesamtprojekt verdeutlicht schließlich die im Grundstückskaufvertrag vereinbarte Abhängigkeit von der Erteilung der Baugenehmigung. Aus der Sicht der einzelnen Erwerber bedeutet diese Vertragsklausel zugleich die Sicherheit, den Grundstücksmiteigentumsanteil nicht auch dann --ihrem vertragserheblichen Willen widersprechend-- abnehmen zu müssen, wenn das Grundstück nicht, wie vorgesehen, für sie bebaut wird.
2. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen. Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung erweist sich als rechtmäßig, weil das FA zutreffend davon ausgegangen ist, Gegenstand des Erwerbsvorgangs sei die bezugsfertige Sondereigentumseinheit gewesen und die Bemessungsgrundlage (§ 8 Abs.1, § 9 Abs.1 Nr.1 GrEStG 1983) keinesfalls zu hoch angesetzt hat (vgl. zur Bemessungsgrundlage beim "Erwerb im Bauherrenmodell" das Senatsurteil vom 19.Juli 1989 II R 95/87, BFHE 157, 248, BStBl II 1989, 685).
Fundstellen
Haufe-Index 62599 |
BFH/NV 1990, 11 |
BStBl II 1990, 230 |
BFHE 159, 246 |
BFHE 1990, 246 |
BB 1990, 544 |
BB 1990, 544-546 (LT) |
DStR 1990, 179 (KT) |
HFR 1990, 191 (LT) |
StE 1990, 64 (K) |