FG Nürnberg Urteil vom 21.02.2018 - 4 K 1425/15

Entscheidungsstichwort (Thema)

Besteuerung des Aufgabegewinns bei einem Ausscheiden eines Gesellschafters im Wege einer Realteilung zu Buchwerten: Zuordnung der liquiden Mittel sowie der stillen Reserven - Besteuerung des Wegfalls der Verpflichtung zum Ausgleich des negativen Kapitalkontos

Leitsatz (redaktionell)

1. a) Werden im Zuge einer Realteilung einer Mitunternehmerschaft Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder einzelne Wirtschaftsgüter in das jeweilige Betriebsvermögen der einzelnen Mitunternehmer übertragen, so sind nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG bei der Ermittlung des Gewinns der Mitunternehmerschaft die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; der übernehmende Mitunternehmer ist an diese Werte gebunden.

b) Die Anwendung dieser Realteilungsgrundsätze setzt nicht voraus, dass alle Mitunternehmer die ihnen jeweils zugeteilten Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder einzelnen Wirtschaftsgüter ausnahmslos in ein eigenes Betriebsvermögen übertragen. Vielmehr ist insoweit eine personen- und objektbezogene Betrachtung erforderlich. Ausreichend ist danach, dass jedenfalls einer der Realteiler eine der ihm zugeteilten Betriebsgrundlagen in ein eigenes Betriebsvermögen übernimmt.

2. Die steuerneutrale Buchwertfortführung soll dem einzelnen Realteiler (personenbezogen) zugutekommen, der das im Rahmen der Realteilung erhaltene Betriebsvermögen in einem anderen eigenen Betriebsvermögen weiternutzt und so sein unternehmerisches Engagement in anderer Form fortsetzt; der Aufschub der Versteuerung anlässlich einer Betriebsaufgabe an sich aufzudeckender stiller Reserven soll andererseits (objektbezogen) nur insoweit erfolgen, als das erhaltene Betriebsvermögen tatsächlich in einem anderen eigenen Betriebsvermögen weitergenutzt wird. Soweit das nicht der Fall ist, werden die in den Wirtschaftsgütern ruhenden stillen Reserven durch Ansatz der gemeinen Werte nach § 16 Abs. 3 Satz 7 EStG aufgedeckt. Auf der Ebene der Gesellschaft entsteht insoweit ein Aufgabegewinn, der den einzelnen Realteilern entsprechend der allgemeinen Gewinnverteilungsquote zugerechnet wird.

3. Geld und Forderungen können als Teil des (ungeteilten) Betriebsvermögens wie andere materielle oder immaterielle Wirtschaftsgüter im Zuge einer Realteilung den Gesellschaftern frei zugeordnet werden. Die Zuordnung von liquiden Mitteln anlässlich des Ausscheidens eines Gesellschafters führt demnach insoweit zu keinem Veräußerungserlös.

4. § 16 Abs. 3 S.2 EStG setzt voraus dass die stillen Reserven auch nach der Übertragung (allein) den Realteilern zuzurechnen sind. Unschädlich ist hingegen, wenn im Zuge der Realteilung stille Reserven von einem Realteiler auf einen anderen Realteiler verlagert werden; insoweit setzt § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG zwar eine personenidentische, nicht aber zusätzlich die beteiligungsidentische Beteiligung der Realteiler an den stillen Reserven vor und nach der Realteilung voraus. So ist anerkannt, dass in den Fällen, in denen die Summe der Buchwerte der den Realteilern zugeteilten Wirtschaftsgüter nicht dem jeweiligen Betrag ihrer Kapitalkonten entspricht, die Kapitalkonten durch Auf- oder Abstocken dahin angepasst werden, dass ihre Höhe der Summe der übernommenen Wirtschaftsgüter entspricht (Kapitalkontenanpassungsmethode), was zu einer Verlagerung von stillen Reserven von einem Realteiler auf den anderen führt.

5. Die Befreiung von der Verpflichtung ein negatives Kapitalkonto auszugleichen stellt eine Gegenleistung für die Veräußerung des Gesellschaftsanteils dar und ist als Gewinn zu besteuern.

Normenkette

EStG § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, Abs. 3 Sätze 1-4, 7

Nachgehend

BFH (Beschluss vom 03.07.2019; Aktenzeichen VIII B 86/18)

Tatbestand

Streitig ist, ob H anlässlich seines Ausscheidens aus der Wirtschaftsprüfungs-, Steuerberatungs- und Rechtsanwaltssozietät HABC Partner GbR im Wege einer Realteilung zu Buchwerten einen Aufgabegewinn zu versteuern hat.

Das (unterbrochene) Klageverfahren wird von den Klägern als Gesamtrechtsnachfolger nach H, der am 21.03.2017 verstarb, fortgeführt.

H, A, B und C gründeten im Jahr 1993 die überregionale Sozietät HABC Partner GbR mit Hauptsitz in 3. Zum 31.10.2003 waren an der HABC auch X, Y und Z beteiligt. Der Anteil des H an der HABC betrug zuletzt 22,5 %.

Im Streitjahr 2003 kam es zwischen dem H und den übrigen Mitgesellschaftern der HABC zu Unstimmigkeiten, weil er u.a. Entnahmen tätigte, die vom Gesellschaftsvertrag nicht gedeckt waren, über Vergütungsansprüche im Rahmen einer Testamentsvollstreckung keine Auskünfte erteilte und die Zusammenarbeit mit den übrigen Gesellschaftern nicht förderte. Auf das Schreiben der HABC vom 08.08.2003 wird verwiesen. In der Gesellschafterversammlung vom 31.10.2003 wurde der H aus der Gesellschaft ausgeschlossen.

Nach dem unstrittigen Teil des Besprechungsprotokolls vom 07.11.2003 schied der H zum 31.10.2003 unter Anwachsung seiner Anteile au...