Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Arbeitslohn / d) Auslagenersatz

Rz. 36

Stand: EL 114 – ET: 01/2018

Eine Einnahme ist nicht gegeben, wenn ein ArbG dem ArbN Zahlungsmittel überlässt, die wirtschaftlich nicht für diesen bestimmt sind, sondern die er für den ArbG ausgeben soll. Unerheblich ist es, ob der ArbG dem ArbN die Mittel vor der Zahlung an einen Dritten überlässt (durchlaufende Gelder) oder die Zahlung anschließend erstattet (Auslagenersatz). Dies schließt es jedoch grundsätzlich aus, dass derartige Auslagen pauschal erstattet werden. Zu Einzelheiten > Auslagenersatz.

Rz. 36/1

Stand: EL 114 – ET: 01/2018

Zu Einnahmen – und damit zum stpfl Arbeitslohn – führt aber der ArbG-Ersatz von Aufwendungen, die für den ArbN > Werbungskosten sind. Ausnahmen gelten nur, soweit dies gesetzlich besonders zugelassen ist (BFH 212, 556 = BStBl 2006 II, 473; EFG 2014, 1821). Zur Begründung im Einzelnen > Auslagenersatz Rz 11 ff.

Rz. 36/2

Stand: EL 114 – ET: 01/2018

Daraus ist überdies der Grundsatz abgeleitet worden, dass es für Auslagenersatz nicht ausreicht, wenn der ArbG sich arbeitsrechtlich zur Übernahme bestimmter Leistungen verpflichtet. Dies würde zur Folge haben, dass es die Parteien des Arbeitsverhältnisses oder die Tarifvertragsparteien in der Hand haben, über die Steuerbefreiung bestimmter ArbG-Leistungen zu befinden (dies ausschließend bereits BFH 134, 149 = BStBl 1981 II, 801). Eine Betriebs- oder individuelle Vereinbarung, die bestimmte Kosten dem ArbG zuweist, schließt mithin eine zu besteuernde Einnahme nicht aus.

Rz. 36/3

Stand: EL 114 – ET: 01/2018

Bereits BFH 178, 350 = BStBl 1995 II, 906 hat darauf hingewiesen, dass die Abgrenzung des nicht besteuerbaren Auslagenersatzes vom steuerpflichtigen Werbungskostenersatz "noch nicht im Einzelnen für alle Fälle abschließend geklärt" ist. Ein erster wesentlicher Schritt zu Klärung war die Neuorientierung des Gesetzgebers, mit der er bereits 1990 klarstellend bestimmte ArbG-Leistungen in § 3 EStG steuerfrei stellte oder aber eine Möglichkeit zur > Pauschalierung der Lohnsteuer eröffnet hat. Zu Einzelheiten > Auslagenersatz Rz 11 ff. In einem weiteren Schritt hat der BFH die Besteuerung von ArbG-Leistungen ausgeschlossen, indem er eine ‚Einnahme’ verneinte. In BFH 212, 556 – aaO entschied er, dass der mit den Orchestermusikern arbeitsrechtlich vereinbarte Ersatz der Ausgaben für die Instandhaltung und Instandsetzung der musikereigenen Instrumente nicht besteuerbare Leistungen außerhalb des Arbeitslohns seien; sie werden nicht für die Beschäftigung gezahlt und haben deshalb keinen Entlohnungscharakter (kritisch Dahl, BB 2006, 2273). Gestützt auf BFH 178, 350 = BStBl II 1995, 906 hat BFH 212, 556 – aaO entschieden, dass Auslagenersatz jedenfalls dann anzunehmen sei, wenn der ArbN im ganz überwiegenden Interesse des ArbG Aufwendungen tätige, die der Arbeitsausführung dienten und nicht zu einer Bereicherung des ArbN führten (grundsätzlich ebenso BFH 243, 520 = BStBl 2014 II, 278 mwN). Als entscheidend sah der BFH an, dass der ArbG tarifvertraglich zum Ersatz der Ausgaben der Musiker verpflichtet war, er deshalb allein das Risiko von Reparaturkosten für die Instrumente getragen hat, sich einer Inanspruchnahme nicht entziehen konnte und deshalb das betriebliche Interesse am Ersatz der Ausgaben das Interesse der ArbN am Ersatz ihrer Ausgaben entscheidend überwiegt. Gegen das Verbot steuerfreien WK-Ersatzes (> Rz 36/1) werde nicht verstoßen; den ArbN seien mit den Ausgaben nämlich keine WK entstanden, weil der ArbG sie ersetzt habe (vgl § 3c Abs 1 EStG); und deshalb sei der Kostenersatz steuerfrei.

Die FG neigen dazu, sich dem BFH anzuschließen. Aktuell hat EFG 2017, 1205 (Rev, BFH VI R 28/17) – ohne auf § 3 Nr 50 EStG Bezug zu nehmen – entschieden, dass keine Einnahme entstehe, wenn der ArbG die Steuerberatungskosten seiner ins > Ausland entsandten ArbN trage. Dabei ging es um die Erstellung der Steuererklärungen – beschränkt auf die Arbeitseinkünfte – für die Entsendestaaten. Zur Begründung verwies das FG RP darauf, wenn der ArbG im Zuge betriebsfunktionaler Zielsetzung allein die Kosten trage, verdränge das betriebliche Interesse (> Rz 55 ff) am Ersatz der Kosten das Interesse des ArbN, der lediglich die Steuererklärungen zu unterschreiben habe.

Rz. 36/4

Stand: EL 114 – ET: 01/2018

Stellungnahme: Die Begründung der beispielhaft zitierten Entscheidungen ist mehr als bedenklich. Im Musikerfall verlieren die Aufwendungen nicht deshalb den Charakter als WK/BA, weil sie wegen § 3c EStG nicht abziehbar sind; es wird gegen das Verbot des WK-Ersatzes verstoßen (> Rz 36/1). Abgewichen wird zudem von dem Prinzip, dass es den Tarifvertragsparteien nicht überlassen bleiben kann, durch Aufnahme einer Verpflichtung zum Aufwendungsersatz über die Steuerfreiheit der Leistungen zu befinden (BFH 134, 149 – aaO). Mit der Veröffentlichung des Urteils BFH 212, 556 – aaO im BStBl wendet es die FinVerw nur für vergleichbare Fälle, aber nicht ohne weiteres auch auf andere als tarifvertragliche Regelungen an. Eine Betriebs- oder individuelle Vereinbarung, die bestimm...